我国税权纵向划分的反思与重构
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摘要
我国经济社会发展正面临一系列深层次的矛盾,如经济结构不合理、增长方式粗放、社会成员之间收入差距过大,等等。这些问题的产生固然与我国经济社会发展进入转型时期有关,但制度缺失,特别是分税制不完善,没有发挥其应有的经济调节和收入分配功能也难辞其咎。从1994年开始实行的分税制,原本期望借鉴西方市场经济国家公共财政体制的经验,寻找一种能够较好地解决我国税权纵向划分的制度安排。但是,由于我国地区间经济发展极不均衡,还因为分税制改革孤军突入,缺乏政府间职责明确划分、地方税制建设、政府行政架构改革等方面条件的配套,导致分税制在运行过程中出现了一系列的矛盾和问题。在我们对政府间财政关系进行规范化改革的过程中,税权纵向划分问题是一个瓶颈。各级政府之间支出责任和收入形式的划分,最终都需要从法律上对税权纵向划分作出规定。这说明研究税权纵向划分问题有着重要的理论意义和实践价值。
如何界定税权,是本文首先必须解决的问题。税权是指国家为向纳税人提供公共产品而依法取得纳税人财产的权力,包括税收立法权、税收征管权和税收收益权。其中,税收立法权主要包括税法的初创权、税法的修订权和解释权、税法的废止权;税收征管权包括税收征收权和税收管理权,税收征管权对于有效地保障税款的筹集、保障资源从私人部门向公共部门的转移发挥着重要作用;税收收益权,也称税收入库权或税收分配权,是税收征管权的一项附随性权力,因税收征管权的实现而产生,即谁有权获取税收收益,谁就有权将其缴入哪个国库。实际上,税收收益权就是税收收入的使用和受益权,即财政支出权。对于用于转移支付的这笔税收收入而言,又有初次收益权和最终收益权之分。
明确了税权的概念之后,那么,为什么要进行税权的纵向划分?经济学家、政治学家以及法学家一直在不懈努力地试图回答这个问题。从经济学视角,地方政府更接近纳税人,最了解纳税人的需求偏好,因此,纵向划分税权,尽可能多地由地方政府提供公共产品,有利于提高资源配置的效率。从政治学视角,税权纵向划分存在的基础是地方纳税人基本权利的保障。地方税权的取得是基于地方纳税人的授权或同意,其运行必须置于地方纳税人的控制之下,以保障地方纳税人的利益为必要。从法学视角,税权纵向划分的根本目的在于排除国家权力在征税活动中的优势地位,以民主的价值理念重塑税权的正当性基础,从而建构以纳税人基本权利保障为中心的现代税法体系。
当然,税权的纵向划分并非一成不变,税权纵向划分变迁的过程就是税权纵向划分不断调整以适应经济社会发展要求的过程。近14年来,尽管经过分税制改革,我国已经初步奠定地方税体系的基础,地方政府也获得了一定的税权,但从建立规范的分税分级体制的要求来看,我国的税权纵向划分仍然存在地方税收立法权几近于零、地方税收征管权运行冲突、地方税收收益权内容模糊等诸多问题。同时,税权纵向划分变迁的过程也有自己特定的路径,并且变迁过程体现出了路径依赖的特征。目前,单一制下的“统一领导,分级管理”模式、政府间的事权和支出责任划分不明确、地区间的发展差距悬殊以及经济转轨时期的体制与结构摩擦,构成了我国税权纵向划分重构所面临的主要制度环境和约束因素,也决定了我国税权纵向划分重构将是一个渐进的过程,不可能一蹴而就。
鉴于分税制的舶来品属性,研究我国分税制的重要内容——我国税权纵向划分问题,就不能不借鉴国外市场经济国家的有关做法和经验。当我们将研究的目光转向美国、加拿大、澳大利亚、德国、法国、英国、日本等7个成熟市场经济国家,我们发现,尽管税权纵向划分的基本内容和做法与各个国家的政体形式乃至经济、文化背景有着十分密切的关系,但其中也不乏具有共性特征的地方值得我国在深化分税制改革的过程中认真地加以研究。这些税权纵向划分的共性特征主要包括努力做到中央税权的主导性与适当赋予地方税权相结合、努力做到规范性和科学性相结合、充分考虑地方政府的事权和支出责任和注重调动地方政府征税的积极性等4个方面的内容。
最后,基于对税权纵向划分的理论判断,结合我国国情,本文提出我国税权纵向划分重构的目标是:增强地方政府的公共服务能力,形成约束政府税权的法律机制,并逐步建立较为规范的地方分税制。按照适应性原则、事权与财权相统一原则、受益原则、效率原则指导我国的税权纵向划分重构。从上述目标出发,本文提出我国税权纵向划分重构的五点对策:一是精简政府构架。二是明确界定各级政府的事权和支出责任。三是完善地方税体系和地方税权法律规范。四是试行“地方分类分税制”。五是健全财政转移支付法律制度。
总之,本文贯彻了从理论到实践、从法学到经济学的研究思路,争取在税权纵向划分问题研究上有所创新。贯穿全文的线索有两条:其一,从理论角度看,不管是公共财政、财政联邦主义,还是依法治税、税收法定主义,归根结底都是民主财政、税权在民的主张;其二,从实践角度看,不管是税权的纵向划分,还是财政分权理论的具体实践,都要受到现实因素的极大制约,都体现了政府集权的强烈要求。因此,理想的税权纵向划分模式,将既不是理论的空想,也不是实践的异化,而只能是二者的折中。
China's economic and social development is facing a series of deep-rooted contradictions, such as irrational economic structure and growth mode is extensive, the income gap is too wide among members of the community and so on. While the emergence of these problems are to the special new stage of China's economic and social development has entered, but system failures, in particular, the tax-sharing system is flawed and does not play its rightful economic regulation and income distribution function played a major role. Since 1994, China has been reforming its tax-sharing system in order to solve the problems of the vertical division of taxing power. However, in the process of the tax-sharing system operation, China's tax-sharing system reform faced a series of contradictions and problems for the reasons of the unbalance among regional economic development and the lack of government responsibility division, local tax system construction, government structure reform, etc. The reconstruction of vertical division of taxing power, directly related to the division of the expending responsibility between governments, is a bottleneck problem in the reform of financial relationship between governments in China. So the study of the vertical division of taxing power is very important both of theory and practice.
The issue on how to define the taxing power should be examined firstly in this paper. The taxing power, in order to provide the public goods to the taxpayer, means the power for the country to raise tax according to law. It is divided into the tax legislative power, and the power to tax collection and management, tax benefit. The tax legislative power includes the power to draft, amend, explain and rescind the tax laws. The power to tax collection and management is crucial for guaranteeing the resources to be transferred from private sector to public sector. The power to tax benefit is an accessory to the power to tax collection and management. As to the tax revenue for transfer payment, the power to tax benefit can be divided into preliminary one and ultimate one.
After the taxing power being clarified, it comes to why the taxing power should be divided vertically? All of economists, political scientists and jurists have made unremitting efforts in trying to answer this issue. In the view of economics, it is efficiently for local government to provide local public goods by vertical division of taxing power, taking account of taxpayers' preference. From politics perspective, based on the guarantee of local taxpayers' basic rights, local taxing power should be limited under the control of local taxpayers. Seeing from the law, the fundamental goal of vertical division of taxing power is to construct modern tax law system, which uses the guarantee of taxpayers' basic rights as the center, eliminates dominant position of the state during taxation and rebuilds the justifiability of taxing power in the value of democracy.
Certainly, the vertical division of taxing power is not uniform or fixed. Changes in the vertical division of taxing power are constantly to meet the needs of economic and social process. In the recent 14 years, China has initially laid a foundation for local tax system through the reforms of the tax-sharing system. However, there are still some problems in vertical division of taxing power, such as the lack of local tax legislative power, the conflicts of local power to tax collection and management, the confused of local power to tax benefit. Meanwhile, changes in the vertical division of taxing power have their own particular path, and path-dependent evolution reflects the characteristics. So far, there are still several drawbacks in the vertical division of taxing power: the pattern of unified leadership and classification management under the unitary system, the indefinite of the routine power and the expending responsibility of governments, the excessive regional gap, the mechanism friction in the period of economic transition. These issues constitute the main barrier of reconstruction of vertical division of taxing power in China. So the reconstruction of vertical division of taxing power is a gradual historical process, which is not easily achieved within a short time.
The vertical division of taxing power is the core of China's tax-sharing system. As a kind of exotics, it is necessary to learn from western market economy countries, during the reconstruction of the vertical division of taxing power in China. When we turn to the U.S., Canada, Australia, Germany, France, U.K., Japan, the paradigm of modern market economy, we find the vertical division of taxing power have similarities and differences in the western market economy countries. Among them, the differences are due to their own regime form, economical and cultural background. The similarities mainly include: making efforts to the combination of dominant central taxing power and moderate local taxing power, normalization and science, fully considering the routine power and the expending responsibility of local governments, paying attention to mobilize the enthusiasm of local governments in taxation.
Finally, based on the vertical division of taxing power theoretical judgments, the problems exist in our current tax-sharing system. The goal is to reconstruct our vertical division of taxing power in this paper: reinforcing the public service capacity of local government, establishing a long-time effective management system for the control of taxing power, and setting up a standard local tax-sharing system gradually. China's reconstruction of vertical division of taxing power should follow the principles of adaptation, efficiency, benefit principle combining the principle of routine power and financial power. From the above goal, this paper presents five recommendations to reconstruct China's vertical division of taxing power, including retrenching government levels, defining the routine power and the expending responsibility of governments, improving the local tax system and the legal norms of local taxing power, running a trial implementation of classified local tax-sharing system, improving the legal system of the financial transfer payment.
In summary, the paper tries to make some breakthroughs by researching on the vertical division of taxing power, from theory to practice and from law to economic. There are two paralleling threads through the whole paper. From theoretical aspect, it is democratic public finance, and the taxing power should belong to the people. From practical aspect, the centralization is needed urgently. Thus, our idea model will neither be the theoretical fantasy, nor the practical alienation, but the compromise of the both.
如何界定税权,是本文首先必须解决的问题。税权是指国家为向纳税人提供公共产品而依法取得纳税人财产的权力,包括税收立法权、税收征管权和税收收益权。其中,税收立法权主要包括税法的初创权、税法的修订权和解释权、税法的废止权;税收征管权包括税收征收权和税收管理权,税收征管权对于有效地保障税款的筹集、保障资源从私人部门向公共部门的转移发挥着重要作用;税收收益权,也称税收入库权或税收分配权,是税收征管权的一项附随性权力,因税收征管权的实现而产生,即谁有权获取税收收益,谁就有权将其缴入哪个国库。实际上,税收收益权就是税收收入的使用和受益权,即财政支出权。对于用于转移支付的这笔税收收入而言,又有初次收益权和最终收益权之分。
明确了税权的概念之后,那么,为什么要进行税权的纵向划分?经济学家、政治学家以及法学家一直在不懈努力地试图回答这个问题。从经济学视角,地方政府更接近纳税人,最了解纳税人的需求偏好,因此,纵向划分税权,尽可能多地由地方政府提供公共产品,有利于提高资源配置的效率。从政治学视角,税权纵向划分存在的基础是地方纳税人基本权利的保障。地方税权的取得是基于地方纳税人的授权或同意,其运行必须置于地方纳税人的控制之下,以保障地方纳税人的利益为必要。从法学视角,税权纵向划分的根本目的在于排除国家权力在征税活动中的优势地位,以民主的价值理念重塑税权的正当性基础,从而建构以纳税人基本权利保障为中心的现代税法体系。
当然,税权的纵向划分并非一成不变,税权纵向划分变迁的过程就是税权纵向划分不断调整以适应经济社会发展要求的过程。近14年来,尽管经过分税制改革,我国已经初步奠定地方税体系的基础,地方政府也获得了一定的税权,但从建立规范的分税分级体制的要求来看,我国的税权纵向划分仍然存在地方税收立法权几近于零、地方税收征管权运行冲突、地方税收收益权内容模糊等诸多问题。同时,税权纵向划分变迁的过程也有自己特定的路径,并且变迁过程体现出了路径依赖的特征。目前,单一制下的“统一领导,分级管理”模式、政府间的事权和支出责任划分不明确、地区间的发展差距悬殊以及经济转轨时期的体制与结构摩擦,构成了我国税权纵向划分重构所面临的主要制度环境和约束因素,也决定了我国税权纵向划分重构将是一个渐进的过程,不可能一蹴而就。
鉴于分税制的舶来品属性,研究我国分税制的重要内容——我国税权纵向划分问题,就不能不借鉴国外市场经济国家的有关做法和经验。当我们将研究的目光转向美国、加拿大、澳大利亚、德国、法国、英国、日本等7个成熟市场经济国家,我们发现,尽管税权纵向划分的基本内容和做法与各个国家的政体形式乃至经济、文化背景有着十分密切的关系,但其中也不乏具有共性特征的地方值得我国在深化分税制改革的过程中认真地加以研究。这些税权纵向划分的共性特征主要包括努力做到中央税权的主导性与适当赋予地方税权相结合、努力做到规范性和科学性相结合、充分考虑地方政府的事权和支出责任和注重调动地方政府征税的积极性等4个方面的内容。
最后,基于对税权纵向划分的理论判断,结合我国国情,本文提出我国税权纵向划分重构的目标是:增强地方政府的公共服务能力,形成约束政府税权的法律机制,并逐步建立较为规范的地方分税制。按照适应性原则、事权与财权相统一原则、受益原则、效率原则指导我国的税权纵向划分重构。从上述目标出发,本文提出我国税权纵向划分重构的五点对策:一是精简政府构架。二是明确界定各级政府的事权和支出责任。三是完善地方税体系和地方税权法律规范。四是试行“地方分类分税制”。五是健全财政转移支付法律制度。
总之,本文贯彻了从理论到实践、从法学到经济学的研究思路,争取在税权纵向划分问题研究上有所创新。贯穿全文的线索有两条:其一,从理论角度看,不管是公共财政、财政联邦主义,还是依法治税、税收法定主义,归根结底都是民主财政、税权在民的主张;其二,从实践角度看,不管是税权的纵向划分,还是财政分权理论的具体实践,都要受到现实因素的极大制约,都体现了政府集权的强烈要求。因此,理想的税权纵向划分模式,将既不是理论的空想,也不是实践的异化,而只能是二者的折中。
China's economic and social development is facing a series of deep-rooted contradictions, such as irrational economic structure and growth mode is extensive, the income gap is too wide among members of the community and so on. While the emergence of these problems are to the special new stage of China's economic and social development has entered, but system failures, in particular, the tax-sharing system is flawed and does not play its rightful economic regulation and income distribution function played a major role. Since 1994, China has been reforming its tax-sharing system in order to solve the problems of the vertical division of taxing power. However, in the process of the tax-sharing system operation, China's tax-sharing system reform faced a series of contradictions and problems for the reasons of the unbalance among regional economic development and the lack of government responsibility division, local tax system construction, government structure reform, etc. The reconstruction of vertical division of taxing power, directly related to the division of the expending responsibility between governments, is a bottleneck problem in the reform of financial relationship between governments in China. So the study of the vertical division of taxing power is very important both of theory and practice.
The issue on how to define the taxing power should be examined firstly in this paper. The taxing power, in order to provide the public goods to the taxpayer, means the power for the country to raise tax according to law. It is divided into the tax legislative power, and the power to tax collection and management, tax benefit. The tax legislative power includes the power to draft, amend, explain and rescind the tax laws. The power to tax collection and management is crucial for guaranteeing the resources to be transferred from private sector to public sector. The power to tax benefit is an accessory to the power to tax collection and management. As to the tax revenue for transfer payment, the power to tax benefit can be divided into preliminary one and ultimate one.
After the taxing power being clarified, it comes to why the taxing power should be divided vertically? All of economists, political scientists and jurists have made unremitting efforts in trying to answer this issue. In the view of economics, it is efficiently for local government to provide local public goods by vertical division of taxing power, taking account of taxpayers' preference. From politics perspective, based on the guarantee of local taxpayers' basic rights, local taxing power should be limited under the control of local taxpayers. Seeing from the law, the fundamental goal of vertical division of taxing power is to construct modern tax law system, which uses the guarantee of taxpayers' basic rights as the center, eliminates dominant position of the state during taxation and rebuilds the justifiability of taxing power in the value of democracy.
Certainly, the vertical division of taxing power is not uniform or fixed. Changes in the vertical division of taxing power are constantly to meet the needs of economic and social process. In the recent 14 years, China has initially laid a foundation for local tax system through the reforms of the tax-sharing system. However, there are still some problems in vertical division of taxing power, such as the lack of local tax legislative power, the conflicts of local power to tax collection and management, the confused of local power to tax benefit. Meanwhile, changes in the vertical division of taxing power have their own particular path, and path-dependent evolution reflects the characteristics. So far, there are still several drawbacks in the vertical division of taxing power: the pattern of unified leadership and classification management under the unitary system, the indefinite of the routine power and the expending responsibility of governments, the excessive regional gap, the mechanism friction in the period of economic transition. These issues constitute the main barrier of reconstruction of vertical division of taxing power in China. So the reconstruction of vertical division of taxing power is a gradual historical process, which is not easily achieved within a short time.
The vertical division of taxing power is the core of China's tax-sharing system. As a kind of exotics, it is necessary to learn from western market economy countries, during the reconstruction of the vertical division of taxing power in China. When we turn to the U.S., Canada, Australia, Germany, France, U.K., Japan, the paradigm of modern market economy, we find the vertical division of taxing power have similarities and differences in the western market economy countries. Among them, the differences are due to their own regime form, economical and cultural background. The similarities mainly include: making efforts to the combination of dominant central taxing power and moderate local taxing power, normalization and science, fully considering the routine power and the expending responsibility of local governments, paying attention to mobilize the enthusiasm of local governments in taxation.
Finally, based on the vertical division of taxing power theoretical judgments, the problems exist in our current tax-sharing system. The goal is to reconstruct our vertical division of taxing power in this paper: reinforcing the public service capacity of local government, establishing a long-time effective management system for the control of taxing power, and setting up a standard local tax-sharing system gradually. China's reconstruction of vertical division of taxing power should follow the principles of adaptation, efficiency, benefit principle combining the principle of routine power and financial power. From the above goal, this paper presents five recommendations to reconstruct China's vertical division of taxing power, including retrenching government levels, defining the routine power and the expending responsibility of governments, improving the local tax system and the legal norms of local taxing power, running a trial implementation of classified local tax-sharing system, improving the legal system of the financial transfer payment.
In summary, the paper tries to make some breakthroughs by researching on the vertical division of taxing power, from theory to practice and from law to economic. There are two paralleling threads through the whole paper. From theoretical aspect, it is democratic public finance, and the taxing power should belong to the people. From practical aspect, the centralization is needed urgently. Thus, our idea model will neither be the theoretical fantasy, nor the practical alienation, but the compromise of the both.
引文
5 张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第70页。
6 这方面研究的代表文献首推1956年蒂布特发表的《一个关于地方支出的纯理论》一文,该文通过一系列假定证明彻底的分权和地区之间的竞争可以实现帕累托最优(Parato Optimality)。(See Charles M.Tiebout.“A Pure Th eory of Local Expenditure," Journal of Political Economy,vol.64(October 1956),pp.416-424.)
7 Geoffrey Brennan and James Buchanan,The Power to Tax:Analytical Foundation of a Fiscal Constitution,Ca mbridge University Press,1980,p.3.
8 “社会国”用语借用了葛克昌教授的说法。(参见葛克昌:《国家学与国家法——社会国、租税国与法治国观念》,台北:月旦出版社股份有限公司,1996年版,第48页。)
9[英]安东尼·吉登斯:《第三条道路及其批评》,孙相东译,北京:中共中央党校出版社,2002年版,第2页。
10 薛兆丰:“美国‘礼保'进退两难”,《南方周末》,1998年2月4日,第7版。
11[美]约翰·罗尔斯:《正义论》,何怀宏等译,北京:中国社会科学出版社,1988年版,第65页。
12[美]罗伯特·诺齐克:《无政府、国家与乌托邦》,何怀宏等译,北京:中国社会科学出版社,1991年版,第1页。
13[英]弗里德利希·冯·哈耶克:《法律、立法与自由》(第2、3卷),邓正来等译,北京:中国大百科全书出版社,2000年版,第62页
14 杨秀琴、钱晟;《中国税制教程》,北京:中国人民大学出版社,1999年版,第97-100页;白景明:“我国税权划分结构的现状及问题”,《改革》,1996年第3期,第68页。
15 陈刚:“税的法律思考与纳税者基本权利的保障”,《现代法学》,1995年第5期,第15-16页。
16 刘明慧:“政府间税收权限划分的分析”,《财政研究》,2001年第10期,第45-48页.
17 许善达:《中国税权研究》,北京:中国税务出版社,2003年版,第90页;汤贡亮:“合理划分税收立法权与税收管理权”,《税法研究》,2005年第3期,第56-57页.
18 刘剑文主编:《财政税收法》,北京:法律出版社,2000年版,第78页。
19 李香菊:“转型时期中央与地方税权治理机制的国际借签研究”,《当代经济科学》,2002年第11期,第75-78页。
20 安体富、王海勇:“税权划分的国际比较与改革思路”,《经济研究参考》,2006第58期,第24-28页。
21 李凤荣:“我国税权划分存在的问题及改进措施”,《财会月刊》,2006年第1期,第25页;李玉军:“论我国的税权划分”,《吉林财税高等专科学校学报》,2003年第1期,第16-18页;李香菊:“转型时期中央与地方税权治理机制的国际借鉴研究”,《当代经济科学》,2002年第11期,第75-78页:李军:“完善我国政府间税权划分的若干思考”,《北方经贸》,2005年第12期,第50页;中国税务学会《税权划分问题》课题组:“关于税权划分问题的研究”,《税务研究》,2001年第3期,第25页。
22 李玉军:“论我国的税权划分”,《吉林财税高等专科学校学报》,2003年第1期,第16-18页;
23 辛波、于淑俐:“谈我国中央与地方政府间税权配置的进一步改进”,《财贸研究》,2006年第3期,第58-63页。
24 华国庆:“中国税权重构的法律思考”,《河北法学》,2004年第9期,第20-24页。
25 蔡德发、王曙光:“关于科学划分我国中央与地方税权的研究”,《财政研究》,2005年第7期,第37页.
26 “国家税权”和“政府税权”是两个不同的概念。区分“国家”(state)与“政府”(government)的概念对我们研究税权问题有着重要的意义。从广义上讲,国家是指拥有法律强制手段的一套机构,是阶级统治的暴力组织,主要由军队、警察、法院和监狱等组成,是阶级矛盾不可调和的产物.而政府是指权力的行使、管理过程,是国家权力机关的执行机关,即国家行政机关,与立法机关和司法机关并立.同时,国家和政府的区别还体现在它们与纳税人关系的性质不同。作为个体的公民或纳税人与代表公民整体的国家在地位上是不平等的,但却与代表国家行使权力的政府以及税务机关具有平等的法律地位。由此看来,政府税权只是国家税权的一个子集。
27 有的学者认为税权即税收权力的简称,包括税收立法管辖权、税收行政管辖权和税收司法管辖.(参见杨文利主编:《中国税权划分问题研究》,北京:中国税务出版社,2001年版,第4页。)但是,也有学者不同意将“税收司法权”归入“税权”的内容体系,甚至不同意“税收司法权”或“税收司法管辖权”的提法。(参见赵长庆:“论税权”,《政法论坛》。1998年第1期,第74页。)本文同意后者的观点,即不能将税收司法权笼统地归入税权的内容体系,理由有三:首先,从司法权的功能角度看,税收领域中的司法审判权和司法监督权只是保护和监督政府税权的重要手段,而不能直接归入政府税权的内容体系。其次,从税收司法权的内容来看,税收司法权是对税收刑事诉讼和税收行政诉讼进行审理的权力,而纳税人与税务行政机关在诉讼法律关系上拥有平等的法律地位,因此,将税收司法权归入国家据以取得税收收入的税权显然是不合适的,税收司法权不仅要维护政府的税权,也要维护纳税人所享有的税权。最后,从依法治税的角度看,将税收司法权归入政府税权的内容体系是过去“管理论”和政府本位主义观念的延伸,与当前构建服务型政府的趋势背道而驰。
28 施正文:“论征纳权利——兼论税权问题”,《中国法学》,2002年第6期,第145页。
29 所谓分税制,简单来说就是按事权划分中央与地方的财政支出,依据事权与财权相结合的原则,按税种划分中央与地方的税收收入的制度。因此,分税制实际上是对财权、税权予以分配的制度。(参见张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第75页。)
30 一般来说,税权在不同国家机构之间的划分属于宪法学的研究范畴,而国家机构与纳税人之间的税权关系属于税法学研究的范畴。
31 研究我国税权纵向划分问题,首先应当对“地方”的概念进行界定。一般认为,地方政府作为中央政府相对应的一个概念,是指在一国范围内权力仅及一定区域的政府,而中央政府的权力可以及于全国范围。因此,中央政府以下的各级政府都属于地方政府。我国目前有中央、省(自治区、直辖市)、市(地)、县、乡(镇)五级政权、五级财政,是世界上主要国家中政府级次最多的国家。典型的市场经济体制国家,如联邦制的美国、澳大利亚,单一制的法国、日本,实行的都是三级政府框架。这也是我国政府级次改革的方向,即设中央、省(自治区、直辖市)、县(市与县在财政上同级),将现在的地区和乡分别作为省和县的派出机构。因此,如无特别说明,后文“中央与地方”中的“地方”均指我国的省级地方,对省以下的地方不作为本文考察的重点。这一方面符合我国渐进式改革的思路,另一方面,税权在中央与省两级政权之间划分也是世界上多数国家的普遍做法,省以下的各级政权拥有较大税权的做法是比较少见的。
32 张守文:“税权的定位与分配”,《法商研究》,2000年第1期,第43-45页。
33 就我国的情况来看,最高人民法院其实可以分享一部分广义的税收立法权。虽然我国是大陆法系国家,法院的判例不能作为法律渊源,但最高人民法院的司法解释却在司法实践中发挥着重要的作用,在一定程度上影响着下级法院的判决。因此,从这种意义上说,最高人民法院也拥有一定广义上的税收立法权。
34 就我国中央与地方的关系来看,由于社会、历史等多方面的原因,主要形成了三种模式:第一种是中央与普通行政区的关系,第二种是中央与民族自治地区的关系,第三种是中央与特别行政区的关系。需要特别指出的是,由于香港、澳门实行“一国两制”,保留了自己原来的税制,属于不同于中国内地的独立的税收管辖区,因而不在本文研究之列.
35[奥]凯尔森:《法律与国家》,雷崧生译,台北:正中书局,1974年版,第378页。转引自张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第65页。
36 这里的“地方政府”应从“议政合一”的角度去理解,不仅仅指地方行政机关,更主要的是指地方议会。
39 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京:北京大学出版社,2004年版,第50页
40 如在计划经济条件下,我国的中央政府就不仅承担着全国性公共产品的提供职责,而且也承担了地方性公共产品的提供职责,甚至还承担着私人产品的提供任务。
41 贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第1页。
42 George J.Stigler,"The Tenable Range of Functions of Local Government",in Joint Economic Committee,Fe deral Expendiiurc Policies for Economic Growth and Stability,8th Cong.,1st Sess.,1957,pp.213-219.
43 孙开:《公共产品供给与公共支出研究》,大连:东北财经大学出版社,2006年版,第28页。
44 李齐云:《分级财政体制研究》,北京:经济科学出版社,2003年版,第82页。
45[美]阿图·埃克斯坦:《公共财政学》,张愚山译,北京:中国财政经济出版社,1983年版,第123-130页。转引自林华辉:“对我国中央与地方政府税权划分的思考”浙江大学硕士论文,2005年4月,第5页。
46 Richard W.Tresh,Public Finance,Business Publications Inc.,1981.转引自平新乔:《财政原理与比较财政制度》,上海:上海人民出版社、上海三联书店,1995年版,第349-351页。
47[美]理查德·A.马斯格雷夫、佩吉·B.马斯格雷夫:《财政理论与实践》(第5版),邓子基、邓力平译,北京:中国财政经济出版社,2003年版,第472页.
48[英]斯蒂芬·贝利:《地方政府经济学:理论与实践》,左昌盛等译,北京:北京大学出版社,2006年版,第25页。
49 一般认为,由中央或较高层级政府统一配置具有区域性消费偏好的公共产品,会有福利损失,因而是低效率的。其福利损失的规模主要取决于两个因素:一是中央政府和地方政府的选择与不同需求偏好群体之间的差异程度。需求差异程度越高,福利损失越大.二是需求曲线斜率或需求弹性太小。需求弹性越小,福利损失越大。
50 Charles Tiebout,"A Pure Theory of Local Expenditure",Journal of Political Economy,vol.64(October 1956),pp.416-424.
51 曹荣湘、吴欣望:《蒂布特模型》,北京:社会科学文献出版社,2004年版,第4页。
52 蒂布特模型以多种假设为前提:第一,“用脚投票”的纳税人是完全流动性的;第二,纳税人对各个地方的公共预算都有充分的了解;第三,有诸多地方可供纳税人选择;第四,不存在就业机会问题给纳税人流动造成限制;第五,在各地方之间,不存在公共产品和税收的外部性问题;第六,对于每一个地方来说,都存在着追求最优社区规模的问题。(参见孙开等:《公共产品供给与公共支出研究》,大连:东北财经大学出版社,2006年版,第38页。)
53 钱俊文:《国家征税权的合宪件控制》,北京:法律出版社,2007年版,第77页。
54 社会契约论的发展大致经历了三个阶段:第一个阶段以古希腊智者学派的早期论述为主要内容,是社会契约思想的萌芽时期:第二个阶段从16世纪至18世纪,以霍布斯、洛克、卢梭对理想的与假想的社会契约的探索以及格奥尔格·威廉·弗里德里希-黑格尔(Georg Wilhelm Friedrich Hegel)及其追随者对契约论的辩护为主要内容;第三个阶段即为社会契约论在当代的复兴,包括约翰·罗尔斯(John Rawls)和罗伯特·诺齐克(Robert Nozick)的契约理论。
55 “正当性”概念可溯及古希腊,由卢梭最早从理论上提出,马克思·韦伯(Max Weber)系统阐述了正当性理论。韦伯主张,任何政治统治都要尽力自我标榜为“正当”,唤起人们对其统治的“正当性”信仰。韦伯的正当性理论以功能主义为核心,统治者命令和被统治者自愿服从构成统治的“合法性”,至于命令是否符合道义、服从因何种道德动机不作价值判定,这会导出存在即“合法”的经验结论。在这种事实层面的“合法性”外,更多人追问统治的道德合理性。(参见[德]马克思·韦伯:《经济与社会)(上),林荣远译,北京:商务印书馆,1998年版,第238-239页.)卡尔·J.弗里德里希在《立宪的国家理性》一文开篇就指出,“近期的研究旨在对国家理性在宪政的政治秩序中所出现的问题提出历史的考察”,这种理性表明着事物在本质上的定位,因此具有根源、理由乃至正当性的意义.(参见[美]卡尔·J.弗里德里希:《超验正义——宪政的宗教之维》,周勇、王丽芝译,上海:生活、读书、新知三联书店。1997年版,前言第2页.)哈贝马斯(Habermas)提出,“合法性信念就退缩成为一种正当性信念,它只满足于诉诸作为一种决定的正当程序。”(参见[德]哈贝马斯:《合法性危机》,刘北成、曹卫东译,上海:上海人民出版社,2000年版,第128页.)
56[日]金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,北京:中国财政经济出版社,1989年版,第16页。
57 黄茂荣:《税法总论》(第1册),台北:植根法学丛书编辑室,2002年版,第8页。转引自丁一:《纳税人权利之确证》,刘剑文主编《财税法论丛》(第4卷),北京:法律出版社,2004年版,第158-159页。
58 李刚:“国家、税收与财产所有权”,刘剑文主编:《财税法论丛》(第4卷),北京:法律出版社,2004年版,第130-131页。
59 自由至上主义,还常被译为自由人主义、自由意志论、自由至上论或自由意志主义。
60 毛寿龙等:《西方政府的治道变革》,北京:中国人民大学出版社1998年版,第11页。
61 这些学者并没有自称是自由至上主义者,如哈耶克认为自己是“传统辉格党人(Old Whig)”,穆里·罗斯巴特则力图区别自己倾心的自由至上主义与其他人所认可的自由至上主义,戴维·弗里德曼往往自称足激进的资本主义者。不过,无论他们自称如何,无论他们之间存在着什么样的分歧,这些学者的思想倾向在总体上却存在着相当的一致性,共同的倾向是相当明显的.
62[英]弗里德里希·冯·哈耶克:《法律、立法与自由》(第2、3卷),邓正来等译,北京:中国大百科全书出版社,2000年,第151页。
63[美]罗伯特·诺齐克:《无政府、国家与乌托邦》,何怀宏等译,北京:中国社会科学出版社1991年,第120页。
64[美]萨拜因:《政治学说史》(下册),盛葵阳等译,北京:商务印书馆,1986年版,第758页。转引自詹福满、苗静:“有限政府理论的现代解读”,《法律科学》,2005年第3期。第33页。
65 钱振明:“有限政府及其理论:研究之现状与问题”,《苏州大学学报》(哲学社会科学版),2002年第4期,第20页。
66 关于地方政府的起源问题,历来存在多种理论,主要包括以霍布斯、洛克、卢梭等为代表的社会契约论,以罗尔斯为代表的新社会契约论以及以杰尼米·边沁(Jefemy Bentham)、约翰·斯图尔特·密尔(John Smart Mill)为代表的功利论等等,综观这些理论,无一不是强调地方政府目的的公益性,即地方政府是为了使纳税人权利进一步得到保障。
67 如果包括地方官员在内的所有官员的合法性都来自于一个自上而下的权力中心,将使成文法上的纵向划分形同虚设。在这种体制中,官僚们为了规避责任,自然就会学会审时度势、相互推诿,从而削弱行政体制运行的效牢.(参见白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第113-115页。)
68 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京:北京大学出版社,2004年版,第100页.
69 覃有土、刘乃忠:“论税收法定主义”,《现代法学》,2000年第3期,第37-39页。
70 不过,税收法定主义原则所谓之“法”不应当包括地方行政部门所立的法规。税收法定主义原则的功能在于限制政府的恣意征税行为,保护纳税人的财产权利.因此,税权纵向划分语境下的税收法定主义原则所谓的“法”只能是由地方代议机关所立之法.也就是说,该法的制定必须体现出纳税人对地方政府的授权,也只有这样才能体现出纳税人对地方政府行为的规制作用.
71 张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第33页。
72 亚当·斯密(Adam Smith)曾经指出:“赋税如不确定,哪怕是不腐败不专横的税吏,也会变得专横和腐败……我相信,赋税虽再不平等,其害民尚小,赋税稍不确定,其害民实大。”(参见亚当·斯密:《国民财富的性质与原因的研究》(下),北京:商务印书馆,1996年版,第358页.)
73 在德国“警察国时代”,国家以及地方政府朱被当成法人,“国库理论”占据主流地位,税收被视为一种债权债务,是国库作为“私法人”向人民征收的一种金钱债务,双方之间的争议适用民法规定、在普通民事法院以民事诉讼方式解决。(参见史学成:“税收法律关系理论的国际比较研究与本土化建构史学成”,刘剑文主编:《财税法论丛》(第5卷),北京:法律出版社,2004年版,第325-328页。)
74[德]奥特·麦雅:《德国行政法》,刘飞译,北京:商务印书馆,2002年版,第123-124页。
75[日]金子宏:《日本税法》,战宪斌等译,北京:法律出版社,2004年版,第20页.
76 税收权力关系说认为,在税法领域,地方政府对辖区内的纳税人所作出的征税决定,属于单方法律行为,而非双方法律行为,这与私法上的债务关系有所不同:另一方面,地方政府所下达的征税决定,除因纳税人表示不服提起行政复议或行政诉讼,经有权机关依法撤销或变更之外,具有先定力,纵使相对人提起行政复议或行政诉讼,原则上也不停止执行。
77 德国《帝国税收通则》第81条明确规定:“税收债务在法律规定的课税要件充分时成立。为确保税收债务而须确定税额的情形不得阻碍该税收债务的成立。”该规定区分税收的成立和税收的确定,并且第一次使用“债”的概念概括税收,这位税法的发展提供了一种全新的思路。(参见刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京;北京大学出版社,2004年版,第63页。)
78 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第25页:刘剑文主编:《税法学》,北京:人民出版社,2003年版,第91页。
79 白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第39页.
80 刘剑文主编:《税法学》,北京:人民出版社,2004年版 第94页.
81 郑学檬:《中国赋役制度史》,上海:上海人民出版社,2000年版,第36-40页。
82 国家税权与皇室税权的划分,在西汉高祖和惠帝时,确立了一个基本原则:“量吏禄、度官用,以赋于民,而山川园池市肆租税之人,自天子以至封君汤沐邑,皆各为私奉养,不领于天(下)之经费。”在这里。对国家税源和皇室税源作了原则规定.属于国家税源的计有田租、算赋、更赋、牲畜税、贳贷税等;属于皇室税源的包括口赋、山泽池园的税收、酒税、关市税、贡献等。(参见程念祺:《国家力量与中国经济的的历史变迁》,北京:新星出版社,2006年版,第100页。)
83 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第80页。
84 项怀诚:《中国财政通史》(隋唐卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第169页。
85 刘孝诚、肖准:《依法治财简论》,北京·中国经济出版社,2006年版,第57页。
86 项怀诚:《中国财政通史》(辽金元卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第221页。
87 项怀诚:《中国财政通史》(明代卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第162页。
88 康熙四十八年(公元1709年),康熙帝就地方钱粮库空问题与地方税权关系的一段话提供了很好的佐证:“从前各省钱粮,除地丁正税外,杂项不解京者尚多.自三逆变乱之后,军需浩繁,遂将一切存留款项尽数解部,其留地方者,惟俸工等项必不可少之经费,又经节次裁减,为数甚少。此外,则一丝一粒,无不陆续解送京师,虽有尾欠.部中必令起解。州县有司无纤毫余剩可以动用.”(参见项怀诚:《中国财政通史》(清代卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第122-123页.)
89 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第82页。
90 “大行政区”是在新中国建国初期对行政区域管理体制、中央与地方关系进行的一种探讨。1949年起,在中央与省之间先后设立了华北、东北、西北、华东、中南、西南6个大行政区,简称“大区”、作为省以上的一级区域建制。1952年11月,为加强集中统一领导,中央人民政府决定将大行政区人民政府(或军政委员会)改为行政委员会,作为中央人民政府的派出机关,而不再作为一级政权机关。1953年进一步取渭了大区一级财政,全国划分为中央、省(自治区、直辖市)、县(市)三级财政。在财政管理上实行“统一领导、划分收支、分级管理”的办法。
91 一般来讲,税收的立法权只能由国家权力机关行使,而我国由行政部门代行税收立法权不能不说是我国税收法制史上的特殊现象。
92 毛泽东:《论十大关系》,北京:人民出版社,1976年版,第9-10页。
93 地方固定收入包括:印花税、利息所得税、屠宰税、牲畜交易税、城市房地产税、文化娱乐税和车船使用牌照税七种。
94 改革开放以来,我国的税权下放具有明显的“倾斜式放权”的特点,其中包括20世纪80年代初深圳、珠海等经济特区的设立、1988年海南特区的建立和1990年浦东新区的开放等,最终形成了“经济特区——沿海经济开放区——沿海开放城市——内地”等不同的放权梯次。
95 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,20Q7年版.第83-84页。
96 如《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》便明确规定:“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央,以保证中央政令统一,维护全国统一市场和企业平等竞争。”
97 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》.北京:北京大学出版社,2004年版,第49页。
98 目前,在全国大部分地区,牧业税(停征)、契税、耕地占用税仍由地方财政部门负责征收管理,但在少数地区,上述各税是由地税局来进行征管。(参见田家税务总局编:《中华人民共和国税收基本法规》(2003年版),北京:中国税务出版社,2003年版,第506页。)
99 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第47页。
100 如2000年山东省财政收入中行政性收费为30.57亿元,占同期财政收入的比重为6.59%,比全国平均水平高2.13个百分点(参见郝书辰等:《新一轮税制改革对地方财政的影响研究》,北京:经济科学出版社,2007年版,第115页)。因而。从某种程度上讲,地方收费权的扩张是地方缺乏必要税权的必然结果。
101 华国庆:“中国税权重构的法律思考”,《河北法学》,2004年第9期,第19页。
102 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京,北京大学出版社,2004年版,第52页
103 自2002年起,改称“一般性转移支付”.
104 Paul A.David,"Why are institutions the 'carriers of history'?:Path dependence and the evolution of conve ntions,organization and institutiions," Structural Change and Economic Dynamics,1994,vol.2,pp.205-220.
105 具有路径依赖这一特性的系统,如果在结构上未受到扰乱,就不能摆脱过去事情的影响;同时,这个过程在整个状态空间中没有一个连续的、有限的不变概率分布。换言之,具有路径依赖的过程会被拉入一种可能或若干可能的吸引子(attractors)状态的领域之中。典型的就是在有若干可能吸引子的状态下,状态被历史上较早时刻占优的偶发和瞬时状态的持续影响所选择。(See Paul A.David.“Path devmdence,its critics,and the quest for ‘hi storical economics',”in P.Garrouste and S.Ionnides,Evolution and path dependence in economic ideas,Edwar d Elgar,2001,p.23.)
106 汪洪涛:《制度经济学——制度及制度变迁性质解释》,上海:复旦大学出版社,2003年版,第74-75页。
107 当然,单一制和联邦制之间的差异也不是绝对的,理论家们反复阐明和强调的单一制和联邦制之间的实质区别正在失去其意义。自20世纪80年代以来,单一制国家的中央政府开始审慎地向地方政府下放权力,一些国家在地方制度改革中加大了“地方自治”的程度。尽管如此,国家组织结构是采取单一制还足联邦制,仍然是制约一国税权划分的重要因素。(参见薄贵利:《近现代地方政府比较》,北京:光明日报出版社,1988年版,第9页.)
109 从近年来的发展态势看,地区间经济发展不平衡仍呈现出逐步加剧的趋势。1994—2004年,东部地区GDP年均增长17.6%,高于中部地区16.6%和西部地区15.4%的增长速度,东部地区占全国GDP总量的比重相应从1994年的50.2%上升至2004年的52.6%。而未来的发展趋势同样不容乐观.2005年东中西部地区可持续发展指数依次为51.5、46.6、37.5。如果分省比较,全国呈现出明显的由东向西的梯度分布格局。(参见李萍、许宏才:《中国政府间财政关系图解》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第57页。)
110 自部门预算改革以来,我国非税收入的大部分已经纳入了预算管理,但是,在全国部分地区尤其是在低层级政府领域,还有相当数量的非税收入依然游离于政府预算管理之外。据不完全统计,2005年全国县(区)、乡镇两级财政纳入一般预算内管理的非税收入约为93.2亿元,而未纳入一般预算内管理的非税收入约为373.9亿元。(参见刘丽:《税权的宪法控制》.北京:法律出版社,2006年版,第147-149页。)
111 美国有50个州政府和8万多个县、市、镇(township)、学区(school district)、特区(special district)等地方政府。
112 勒东升:《依法治税:中央与地方税收关系研究》,北京:经济科学出版社 2005年版,第10页。
113 “UNDP中国促进减贫的财政能力建设”项目赴美培训税收科研课题组:“美国税权划分制度的评析与借鉴”,《涉外税务》,2007年第2期,第32-35页.
114 联邦与省、地方政府的税收分享比例是:个人所得税,联邦分享58%,省和地方政府分享42%;公司所得税,联邦分享56%,省和地方政府分享44%;零售销售税,联邦分享44%,省和地方政府分享56%;其他分享税,联邦分享33%,省和地方分享66%。以上百分比是平均数,各省的分享比例都不一样,主要原因是在共享税中,省一级收入的部分,省政府可以自定征收率.(参见贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第116页。)
115 孙开:《财政体制改革问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第59页。
116 与多数OECD国家相比,澳大利亚更加倚重个人所得税。1949—1950年度个人所得税在税收总收入的比重仅为38.7%,1989—1990年度则跃升为65.8%。一般来讲,对某个税种的过分依赖容易引发纳税人的抵触情绪,而随着税种的多样化,负税人也将随之泛化,将降低税制的推行成本;另一方面,税种设置也不宜过多,否则将扰乱市场经济运行,损害经济效率。(参见白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第189页。)
117 1993—1994年度,澳大利亚联邦政府各项收入的比重分别为:个人所得税49.8%、公司所得税12.8%、销售税10.3%、消费税10.9%、关税3.3%、其他税6.2%、非税收入(主要是联邦国有企业上交利润和利息收入)6.7%;州政府各项收入的比重分别为:联邦拨款42%、工薪税8%、土地税和市政税9%、其他税收(包括博彩税、印花税、激动车辆税、特许经营权收费等)19%、国有企业上交利润10%、其他杂项收费12%;地方政府的各项收入,以墨尔本市为例,联邦和州拨款3.6%、土地税和市政税52.1%、收费和用户付费26%、利息收入2.8%、供电部门上交利润15%、出售资产收入0.4%.(参见贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第117页。)
118 朱秋霞:《德国财政制度》(修订本),北京:中国财政经济出版社,2005年版,第185页。
119 本文所指的“德国”,在1990年德国统一之前,系指联邦德国。
120 德国三级政府的相对税收收益规模之和不为100%,剩余为上缴欧盟的部分。
121 法国现有22个大区、95个省和3.6万个市(镇)。(参见安福仁:《政府职能与税收问题研究》,大连:东北财经大学出版社,2002年版,第195页.)
122 白彦锋、李玉红:“税权纵向划分的国际比较及启示”,《涉外税务》,2004年第7期,第51页。
123 王小卓:“法国政府收入分配的财税调控目标——社会公平”,《涉外税务》,2005年第10期,第57页。
125 王玮主编:《地方财政学》,武汉:武汉大学出版社,2006年版,第89页。
126 英国地方政府只征收一种税。1988年只对住宅和非住宅建筑物征收财产税,其税率由地方政府自行确定。《地方财政法》通过之后,废止了对住宅征收的财产税,调整为“社区费”(Community Charge),即“人头税”。1993年后又将人头税调整为“市政税”(Council Tax)。
127 贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第110页。
128 财政部税收制度国际比较课题组编著:《日本税制》,北京:中国财政经济出版社,2000年版,第69页。
129 所谓基于能力原则的税收,主要是指以个人、法人的收入、财产所得为对象的税。这类税收具有再分配的效应,而且对经济景气状况也有自动稳定的效果。所谓基于利益原则的税收,主要指那些对事业、土地、房屋、折旧资产等够带来收益的客体为对象的税收,这类客体通常被认为只有从当地公共服务那里得到好处才能到来收益.
130 考察一种税权纵向划分方式的类别,主要是衡量这样几个因素:一是地方税权的大小;二是最高立法机构和中央政府对地方税权的干预程度;三是若地方无税收立法权的话,是否还享有税收征管方面的较大权限。可以说,上述因素的核心,是地方税权的大小。实际上,该指标不仅是衡量税权集中或分散程度的基点,同时也是体现一种财政体制模式是否合理和有效的要素之一。
131 华国庆:“中国税权重构的法律思考”,《河北法学》,2004年第9期,第20页。
132 赵立新:“税权的宪政逻辑”,《政治与法律》,2007年第1期,第81页。
133 白彦锋、李玉红:“税权纵向划分的国际比较及启示”,《涉外税务》,2004年第7期,第50页。
134 胡巍:“税权分置模式的国际比较及其借鉴”,《中州学刊》,2007年第5期,第64页。
135 江明融:“西方典型国家税权治理模式与完善我国税权治理机制的思路”,《经济纵横》,2006年第8期,第67页。
136 王玮主编:《地方财政学》,武汉:武汉大学出版社,2006年版,第93页。
137 朱大旗:“‘分税制'财政体制下中国地方税权问题的研究”,《安徽大学法律评论》,2007年第2期,第17页。
138 究其原因,首先,是由于主体税种能够有助于保证中央税收收入数量的稳定性和入库的及时性;其次,是由于这种划分便于中央实施宏观经济调控政策,保持税收政策与国家经济政策导向的一致性。
139 孙开:《财政体制改革问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第55页.
140 朱秋霞:《德国财政制度)(修订本),北京:中国财政经济出版社,2005年版,第188页。
141 周俊鹏“中央与地方税权划分的国际比较与借鉴”,《兰州学刊》,2007年第9期,第99页。
142 按照OECD组织专家的分析框架,下级政府的税收自治程度由大到小划分为如下几种类型:一是下级政府自行决定税基和税率;二是下级政府只决定税率;三是下级政府只决定税基;四是税收分享安排;五是由中央政府决定下级政府的税基和税率。其中,税收分享安排又细分为如下四种类型:下级政府决定税收收入的分享;税收收入分享的决定或变动必须得到下级政府的同意;税收分享以立法程序固定但可以由中央政府单方面变更;税收分享又中央政府决定并反映在每个财政年度中。(参见白彦锋:“OECD成员国与我国地方税权的借鉴研究——基于‘税收自主权'角度的分析”,《涉外税务》,2007年第2期,第37-39页。)
143 钱弘道:《法律的经济分析》,北京:清华大学出版社,2006年版,第91页。
144 沈玉平:“保护企业利益是当代我国税法的必然价值取向”,《税务研究》,2004年第11期,第12页。
145 2004年5月27日,财政部长金人庆在上海举行的全球扶贫大会上表示,今后中国将淡出先前的“积极财政政策”,采取“中性财政政策”。从适应社会主义市场经济发展,让市场在资源配置中发挥基础作用的角度来看,中性财政政策理应成为我国财税政策的常态。在2004年底召开的全国经济工作会议上,中性财政政策正式被命名为有着鲜明中国特色的“稳健的财政政策”。
146 构建社会主义和谐社会对分税制提出的发展和改革任务是:“完善公共财政制度,逐步实现基本公共服务均等化。健全公共财政体制,调整财政收支结构,把更多财政资金投向公共服务领域,加大财政在教育、卫生、文化、就业再就业服务、社会保障、生态环境、公共基础设施、社会治安等方面的投入。进一步明确中央和地方的事权,健全财力与事权相匹配的财税体制。完善中央和地方共享税分成办法,加大财政转移支付力度,促进转移支付规范化、法制化.逐步增加国家财政投资规模,不断增强公共产品和公共服务供给能力。”(参见《中共中央关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定》,2006年10月11日。)
147 郝书辰等:《新一轮税制改革对地方财政的影响研究》,北京:经济科学出版社,2007年版,第64页.
148[法]孟德斯鸠:《论法的精神》,张雁深译,北京:商务印书馆,1987年版,第154页。一般来讲,对权力的约束,除了将权力横向划分和纵向划分、以权力制约权力之外,还可以通过宪法、法律制约权力。对于税权来说,就是税权的设定、授予及行使不得违背宪法和法律。这样看来,我们前文所论述的税收法定主义原则和税权的横向划分、纵向划分都可以看作是对税权的一种制约。
149 按照美国《福布斯》杂志2002年5月13日发表的对30多个国家的税收负担进行比较后得出的结论显示,中国的“税负痛苦指数”为154.5点,税负仅低于法国和比利时,排在第三位,属于税负较重的国家,高于瑞典、意大利、德国、英国、美国等国家。(参见徐自华:“我国目前税收负担问题分析”,《经济前沿》,2005年第4期,第19页。)
150 西方国家政府税权约束的基本思路是从税权的民主约束到税权的立宪约束,用宪政来补救民主程序中“多数”与“少数”间财富的无节制“转移支付”和“剥夺”带来的社会弊端,以便实现税法的普遍性和无歧视性。
151 白彦锋:《税权配置论》:北京:中国财政经济出版社:2006年版,第268页。
152 刘丽;《税权的宪法控制》,北京:法律出版社,2006年版,第147页。
153 张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第68页.
154 关于税权纵向划分的原则,西方很多著名学者都有过精辟的分析。美国财政学家塞里格曼(Edwin R.A.Seli gman)认为中央与地方的税权划分应当遵循三项原则:一是效率(efficiency)原则,即根据税收征管效率的高低来确定税种的财政归属;二是匹配(suitability)原则,即根据不同税种税基的宽窄将不同税种分别划分为中央税和地方税,使税种的征税范围同其辖区范围匹配起来;三是恰当(adequency)原则,即将税收负担公平与否作为划分税权的标准.美国学者迪尤(John F.Due)认为,税权纵向划分除了要考虑效率原则之外,还应注意经济利益原则,即税权的纵向划分要有助于促进经济收益,有利于经济发展。加拿大学者杰克·M.明茨(Jack M.Min tz)从政治学和管理学角度提出了税权纵向划分的五项原则:即效率原则、简化原则、灵活原则、责任原则和公平原则。英国学者大卫·N.金(David N.King)提出了地方征税的“三不原则”,即不征流动性过人的税种、不征不易为本地居民察觉到的税种、不得将本地税负输往其他地区.(参见白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第207-210页)
155 孙习亮:“税权划分的理性思考”,《扬州大学税务学院学报》,2001年第1期,第26页.
156 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京:北京大学出版社,2004年版,第51页。
157 王玮主编:《地方财政学》,武汉:武汉大学出版社,2006年版,第80页。
158 李厚高:《财政学》,台北:三民书局,1984年版,第205-206页。转引自卢洪友:《政府职能和财政体制研究》,北京:中国财政经济出版社,1999年版,第183页。
159 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第67-70页。
160 在全国范围内进行行政区划调整,减少政府层级,有利于从根本上消除分税制运行的一大体制障碍。但应当看到,由于这项改革涉及国家行政管理体制、管理制度和行政权力划分的深刻变革,甚至涉及修宪问题,关系极其重大。因此,改革不仅在目标上要服从国家的政治大局,而且在方法和步骤上也应当积极稳妥。关于这个问题,因主题和篇幅所限,本文不再赘述.
161 刘丽:《税权的宪法控制》,北京:法律出版社,2006年版,第176页。
162 贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第45页。
163 从一个省来看,对于那些市级财力较弱,县级财力较强的地区,比较适合推行省管县体制;而对于那些市级财力较强,县级财力较差的地区,既可以实施“省管县”,也可以继续实行“市管县”体制,但要研究、制定省以下转移支付如何测算、分配、落实到县的办法和措施.
164 科孙开等:《公共产品供给与公共支出研究》,大连:东北财经大学出版社,2006年版,第58-60页.
165 甘功仁:“我国税收立法现状评析”,《税务研究》,2003年第1期,第27页。
166 徐自华:“我国目前税收负担问题分析”,《经济前沿》,2005年第4期,第10页。
167 王怡:“立宪政体中的赋税问题”,《法学研究》,2004年第5期,第15页.
168 白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第106页。
169 宋超、绍智:“我国财政转移支付规模问题研究”,《地方财政研究》,2005年第1期,第46页.
170 如中央的“三奖一补”、浙江的“两保两挂”,以及全国大多数省份对下建立的“转移支付和财政收入增长的关联机制”等,这些政策、办法如果用国外规范化的分税制标准予以衡量,是不可思议的。(参见孙开:《财政体制改革问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第35页。)
171 刘丽:《税权的宪法控制》,北京:法律出版社,2006年版,第179页。
172 张道庆:“论中央与地方财政转移支付关系的法律调控”,《现代法学》,2007年第6期,第66-67页.
173 贾康:《地方财政问题研宄》,北京:经济科学出版社,第160-161页。
174 这是约翰·马歇尔(John Marshall)法官在“麦卡洛克诉马里兰州案(Mcculloch v.Maryland)”的判决书中所言。该案被认为是马歇尔所作的最重要的判决之一。该案案情大致是:1816年美国国会建立了美国第二银行,麦卡洛克是该行在马里兰州巴尔的摩分行的出纳员.马里兰州对该分行征税,麦卡洛克拒绝支付,州于是向州法院起诉,后麦卡洛克一直上诉至美国最高法院.这一案件涉及税权纵向划分的问题是:马里兰州是否有权向该银行的分行征税。
175 顾准:《顾准文集》,贵阳:贵州人民出版社,1994年版,第434页。
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6 这方面研究的代表文献首推1956年蒂布特发表的《一个关于地方支出的纯理论》一文,该文通过一系列假定证明彻底的分权和地区之间的竞争可以实现帕累托最优(Parato Optimality)。(See Charles M.Tiebout.“A Pure Th eory of Local Expenditure," Journal of Political Economy,vol.64(October 1956),pp.416-424.)
7 Geoffrey Brennan and James Buchanan,The Power to Tax:Analytical Foundation of a Fiscal Constitution,Ca mbridge University Press,1980,p.3.
8 “社会国”用语借用了葛克昌教授的说法。(参见葛克昌:《国家学与国家法——社会国、租税国与法治国观念》,台北:月旦出版社股份有限公司,1996年版,第48页。)
9[英]安东尼·吉登斯:《第三条道路及其批评》,孙相东译,北京:中共中央党校出版社,2002年版,第2页。
10 薛兆丰:“美国‘礼保'进退两难”,《南方周末》,1998年2月4日,第7版。
11[美]约翰·罗尔斯:《正义论》,何怀宏等译,北京:中国社会科学出版社,1988年版,第65页。
12[美]罗伯特·诺齐克:《无政府、国家与乌托邦》,何怀宏等译,北京:中国社会科学出版社,1991年版,第1页。
13[英]弗里德利希·冯·哈耶克:《法律、立法与自由》(第2、3卷),邓正来等译,北京:中国大百科全书出版社,2000年版,第62页
14 杨秀琴、钱晟;《中国税制教程》,北京:中国人民大学出版社,1999年版,第97-100页;白景明:“我国税权划分结构的现状及问题”,《改革》,1996年第3期,第68页。
15 陈刚:“税的法律思考与纳税者基本权利的保障”,《现代法学》,1995年第5期,第15-16页。
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17 许善达:《中国税权研究》,北京:中国税务出版社,2003年版,第90页;汤贡亮:“合理划分税收立法权与税收管理权”,《税法研究》,2005年第3期,第56-57页.
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20 安体富、王海勇:“税权划分的国际比较与改革思路”,《经济研究参考》,2006第58期,第24-28页。
21 李凤荣:“我国税权划分存在的问题及改进措施”,《财会月刊》,2006年第1期,第25页;李玉军:“论我国的税权划分”,《吉林财税高等专科学校学报》,2003年第1期,第16-18页;李香菊:“转型时期中央与地方税权治理机制的国际借鉴研究”,《当代经济科学》,2002年第11期,第75-78页:李军:“完善我国政府间税权划分的若干思考”,《北方经贸》,2005年第12期,第50页;中国税务学会《税权划分问题》课题组:“关于税权划分问题的研究”,《税务研究》,2001年第3期,第25页。
22 李玉军:“论我国的税权划分”,《吉林财税高等专科学校学报》,2003年第1期,第16-18页;
23 辛波、于淑俐:“谈我国中央与地方政府间税权配置的进一步改进”,《财贸研究》,2006年第3期,第58-63页。
24 华国庆:“中国税权重构的法律思考”,《河北法学》,2004年第9期,第20-24页。
25 蔡德发、王曙光:“关于科学划分我国中央与地方税权的研究”,《财政研究》,2005年第7期,第37页.
26 “国家税权”和“政府税权”是两个不同的概念。区分“国家”(state)与“政府”(government)的概念对我们研究税权问题有着重要的意义。从广义上讲,国家是指拥有法律强制手段的一套机构,是阶级统治的暴力组织,主要由军队、警察、法院和监狱等组成,是阶级矛盾不可调和的产物.而政府是指权力的行使、管理过程,是国家权力机关的执行机关,即国家行政机关,与立法机关和司法机关并立.同时,国家和政府的区别还体现在它们与纳税人关系的性质不同。作为个体的公民或纳税人与代表公民整体的国家在地位上是不平等的,但却与代表国家行使权力的政府以及税务机关具有平等的法律地位。由此看来,政府税权只是国家税权的一个子集。
27 有的学者认为税权即税收权力的简称,包括税收立法管辖权、税收行政管辖权和税收司法管辖.(参见杨文利主编:《中国税权划分问题研究》,北京:中国税务出版社,2001年版,第4页。)但是,也有学者不同意将“税收司法权”归入“税权”的内容体系,甚至不同意“税收司法权”或“税收司法管辖权”的提法。(参见赵长庆:“论税权”,《政法论坛》。1998年第1期,第74页。)本文同意后者的观点,即不能将税收司法权笼统地归入税权的内容体系,理由有三:首先,从司法权的功能角度看,税收领域中的司法审判权和司法监督权只是保护和监督政府税权的重要手段,而不能直接归入政府税权的内容体系。其次,从税收司法权的内容来看,税收司法权是对税收刑事诉讼和税收行政诉讼进行审理的权力,而纳税人与税务行政机关在诉讼法律关系上拥有平等的法律地位,因此,将税收司法权归入国家据以取得税收收入的税权显然是不合适的,税收司法权不仅要维护政府的税权,也要维护纳税人所享有的税权。最后,从依法治税的角度看,将税收司法权归入政府税权的内容体系是过去“管理论”和政府本位主义观念的延伸,与当前构建服务型政府的趋势背道而驰。
28 施正文:“论征纳权利——兼论税权问题”,《中国法学》,2002年第6期,第145页。
29 所谓分税制,简单来说就是按事权划分中央与地方的财政支出,依据事权与财权相结合的原则,按税种划分中央与地方的税收收入的制度。因此,分税制实际上是对财权、税权予以分配的制度。(参见张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第75页。)
30 一般来说,税权在不同国家机构之间的划分属于宪法学的研究范畴,而国家机构与纳税人之间的税权关系属于税法学研究的范畴。
31 研究我国税权纵向划分问题,首先应当对“地方”的概念进行界定。一般认为,地方政府作为中央政府相对应的一个概念,是指在一国范围内权力仅及一定区域的政府,而中央政府的权力可以及于全国范围。因此,中央政府以下的各级政府都属于地方政府。我国目前有中央、省(自治区、直辖市)、市(地)、县、乡(镇)五级政权、五级财政,是世界上主要国家中政府级次最多的国家。典型的市场经济体制国家,如联邦制的美国、澳大利亚,单一制的法国、日本,实行的都是三级政府框架。这也是我国政府级次改革的方向,即设中央、省(自治区、直辖市)、县(市与县在财政上同级),将现在的地区和乡分别作为省和县的派出机构。因此,如无特别说明,后文“中央与地方”中的“地方”均指我国的省级地方,对省以下的地方不作为本文考察的重点。这一方面符合我国渐进式改革的思路,另一方面,税权在中央与省两级政权之间划分也是世界上多数国家的普遍做法,省以下的各级政权拥有较大税权的做法是比较少见的。
32 张守文:“税权的定位与分配”,《法商研究》,2000年第1期,第43-45页。
33 就我国的情况来看,最高人民法院其实可以分享一部分广义的税收立法权。虽然我国是大陆法系国家,法院的判例不能作为法律渊源,但最高人民法院的司法解释却在司法实践中发挥着重要的作用,在一定程度上影响着下级法院的判决。因此,从这种意义上说,最高人民法院也拥有一定广义上的税收立法权。
34 就我国中央与地方的关系来看,由于社会、历史等多方面的原因,主要形成了三种模式:第一种是中央与普通行政区的关系,第二种是中央与民族自治地区的关系,第三种是中央与特别行政区的关系。需要特别指出的是,由于香港、澳门实行“一国两制”,保留了自己原来的税制,属于不同于中国内地的独立的税收管辖区,因而不在本文研究之列.
35[奥]凯尔森:《法律与国家》,雷崧生译,台北:正中书局,1974年版,第378页。转引自张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第65页。
36 这里的“地方政府”应从“议政合一”的角度去理解,不仅仅指地方行政机关,更主要的是指地方议会。
39 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京:北京大学出版社,2004年版,第50页
40 如在计划经济条件下,我国的中央政府就不仅承担着全国性公共产品的提供职责,而且也承担了地方性公共产品的提供职责,甚至还承担着私人产品的提供任务。
41 贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第1页。
42 George J.Stigler,"The Tenable Range of Functions of Local Government",in Joint Economic Committee,Fe deral Expendiiurc Policies for Economic Growth and Stability,8th Cong.,1st Sess.,1957,pp.213-219.
43 孙开:《公共产品供给与公共支出研究》,大连:东北财经大学出版社,2006年版,第28页。
44 李齐云:《分级财政体制研究》,北京:经济科学出版社,2003年版,第82页。
45[美]阿图·埃克斯坦:《公共财政学》,张愚山译,北京:中国财政经济出版社,1983年版,第123-130页。转引自林华辉:“对我国中央与地方政府税权划分的思考”浙江大学硕士论文,2005年4月,第5页。
46 Richard W.Tresh,Public Finance,Business Publications Inc.,1981.转引自平新乔:《财政原理与比较财政制度》,上海:上海人民出版社、上海三联书店,1995年版,第349-351页。
47[美]理查德·A.马斯格雷夫、佩吉·B.马斯格雷夫:《财政理论与实践》(第5版),邓子基、邓力平译,北京:中国财政经济出版社,2003年版,第472页.
48[英]斯蒂芬·贝利:《地方政府经济学:理论与实践》,左昌盛等译,北京:北京大学出版社,2006年版,第25页。
49 一般认为,由中央或较高层级政府统一配置具有区域性消费偏好的公共产品,会有福利损失,因而是低效率的。其福利损失的规模主要取决于两个因素:一是中央政府和地方政府的选择与不同需求偏好群体之间的差异程度。需求差异程度越高,福利损失越大.二是需求曲线斜率或需求弹性太小。需求弹性越小,福利损失越大。
50 Charles Tiebout,"A Pure Theory of Local Expenditure",Journal of Political Economy,vol.64(October 1956),pp.416-424.
51 曹荣湘、吴欣望:《蒂布特模型》,北京:社会科学文献出版社,2004年版,第4页。
52 蒂布特模型以多种假设为前提:第一,“用脚投票”的纳税人是完全流动性的;第二,纳税人对各个地方的公共预算都有充分的了解;第三,有诸多地方可供纳税人选择;第四,不存在就业机会问题给纳税人流动造成限制;第五,在各地方之间,不存在公共产品和税收的外部性问题;第六,对于每一个地方来说,都存在着追求最优社区规模的问题。(参见孙开等:《公共产品供给与公共支出研究》,大连:东北财经大学出版社,2006年版,第38页。)
53 钱俊文:《国家征税权的合宪件控制》,北京:法律出版社,2007年版,第77页。
54 社会契约论的发展大致经历了三个阶段:第一个阶段以古希腊智者学派的早期论述为主要内容,是社会契约思想的萌芽时期:第二个阶段从16世纪至18世纪,以霍布斯、洛克、卢梭对理想的与假想的社会契约的探索以及格奥尔格·威廉·弗里德里希-黑格尔(Georg Wilhelm Friedrich Hegel)及其追随者对契约论的辩护为主要内容;第三个阶段即为社会契约论在当代的复兴,包括约翰·罗尔斯(John Rawls)和罗伯特·诺齐克(Robert Nozick)的契约理论。
55 “正当性”概念可溯及古希腊,由卢梭最早从理论上提出,马克思·韦伯(Max Weber)系统阐述了正当性理论。韦伯主张,任何政治统治都要尽力自我标榜为“正当”,唤起人们对其统治的“正当性”信仰。韦伯的正当性理论以功能主义为核心,统治者命令和被统治者自愿服从构成统治的“合法性”,至于命令是否符合道义、服从因何种道德动机不作价值判定,这会导出存在即“合法”的经验结论。在这种事实层面的“合法性”外,更多人追问统治的道德合理性。(参见[德]马克思·韦伯:《经济与社会)(上),林荣远译,北京:商务印书馆,1998年版,第238-239页.)卡尔·J.弗里德里希在《立宪的国家理性》一文开篇就指出,“近期的研究旨在对国家理性在宪政的政治秩序中所出现的问题提出历史的考察”,这种理性表明着事物在本质上的定位,因此具有根源、理由乃至正当性的意义.(参见[美]卡尔·J.弗里德里希:《超验正义——宪政的宗教之维》,周勇、王丽芝译,上海:生活、读书、新知三联书店。1997年版,前言第2页.)哈贝马斯(Habermas)提出,“合法性信念就退缩成为一种正当性信念,它只满足于诉诸作为一种决定的正当程序。”(参见[德]哈贝马斯:《合法性危机》,刘北成、曹卫东译,上海:上海人民出版社,2000年版,第128页.)
56[日]金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,北京:中国财政经济出版社,1989年版,第16页。
57 黄茂荣:《税法总论》(第1册),台北:植根法学丛书编辑室,2002年版,第8页。转引自丁一:《纳税人权利之确证》,刘剑文主编《财税法论丛》(第4卷),北京:法律出版社,2004年版,第158-159页。
58 李刚:“国家、税收与财产所有权”,刘剑文主编:《财税法论丛》(第4卷),北京:法律出版社,2004年版,第130-131页。
59 自由至上主义,还常被译为自由人主义、自由意志论、自由至上论或自由意志主义。
60 毛寿龙等:《西方政府的治道变革》,北京:中国人民大学出版社1998年版,第11页。
61 这些学者并没有自称是自由至上主义者,如哈耶克认为自己是“传统辉格党人(Old Whig)”,穆里·罗斯巴特则力图区别自己倾心的自由至上主义与其他人所认可的自由至上主义,戴维·弗里德曼往往自称足激进的资本主义者。不过,无论他们自称如何,无论他们之间存在着什么样的分歧,这些学者的思想倾向在总体上却存在着相当的一致性,共同的倾向是相当明显的.
62[英]弗里德里希·冯·哈耶克:《法律、立法与自由》(第2、3卷),邓正来等译,北京:中国大百科全书出版社,2000年,第151页。
63[美]罗伯特·诺齐克:《无政府、国家与乌托邦》,何怀宏等译,北京:中国社会科学出版社1991年,第120页。
64[美]萨拜因:《政治学说史》(下册),盛葵阳等译,北京:商务印书馆,1986年版,第758页。转引自詹福满、苗静:“有限政府理论的现代解读”,《法律科学》,2005年第3期。第33页。
65 钱振明:“有限政府及其理论:研究之现状与问题”,《苏州大学学报》(哲学社会科学版),2002年第4期,第20页。
66 关于地方政府的起源问题,历来存在多种理论,主要包括以霍布斯、洛克、卢梭等为代表的社会契约论,以罗尔斯为代表的新社会契约论以及以杰尼米·边沁(Jefemy Bentham)、约翰·斯图尔特·密尔(John Smart Mill)为代表的功利论等等,综观这些理论,无一不是强调地方政府目的的公益性,即地方政府是为了使纳税人权利进一步得到保障。
67 如果包括地方官员在内的所有官员的合法性都来自于一个自上而下的权力中心,将使成文法上的纵向划分形同虚设。在这种体制中,官僚们为了规避责任,自然就会学会审时度势、相互推诿,从而削弱行政体制运行的效牢.(参见白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第113-115页。)
68 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京:北京大学出版社,2004年版,第100页.
69 覃有土、刘乃忠:“论税收法定主义”,《现代法学》,2000年第3期,第37-39页。
70 不过,税收法定主义原则所谓之“法”不应当包括地方行政部门所立的法规。税收法定主义原则的功能在于限制政府的恣意征税行为,保护纳税人的财产权利.因此,税权纵向划分语境下的税收法定主义原则所谓的“法”只能是由地方代议机关所立之法.也就是说,该法的制定必须体现出纳税人对地方政府的授权,也只有这样才能体现出纳税人对地方政府行为的规制作用.
71 张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第33页。
72 亚当·斯密(Adam Smith)曾经指出:“赋税如不确定,哪怕是不腐败不专横的税吏,也会变得专横和腐败……我相信,赋税虽再不平等,其害民尚小,赋税稍不确定,其害民实大。”(参见亚当·斯密:《国民财富的性质与原因的研究》(下),北京:商务印书馆,1996年版,第358页.)
73 在德国“警察国时代”,国家以及地方政府朱被当成法人,“国库理论”占据主流地位,税收被视为一种债权债务,是国库作为“私法人”向人民征收的一种金钱债务,双方之间的争议适用民法规定、在普通民事法院以民事诉讼方式解决。(参见史学成:“税收法律关系理论的国际比较研究与本土化建构史学成”,刘剑文主编:《财税法论丛》(第5卷),北京:法律出版社,2004年版,第325-328页。)
74[德]奥特·麦雅:《德国行政法》,刘飞译,北京:商务印书馆,2002年版,第123-124页。
75[日]金子宏:《日本税法》,战宪斌等译,北京:法律出版社,2004年版,第20页.
76 税收权力关系说认为,在税法领域,地方政府对辖区内的纳税人所作出的征税决定,属于单方法律行为,而非双方法律行为,这与私法上的债务关系有所不同:另一方面,地方政府所下达的征税决定,除因纳税人表示不服提起行政复议或行政诉讼,经有权机关依法撤销或变更之外,具有先定力,纵使相对人提起行政复议或行政诉讼,原则上也不停止执行。
77 德国《帝国税收通则》第81条明确规定:“税收债务在法律规定的课税要件充分时成立。为确保税收债务而须确定税额的情形不得阻碍该税收债务的成立。”该规定区分税收的成立和税收的确定,并且第一次使用“债”的概念概括税收,这位税法的发展提供了一种全新的思路。(参见刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京;北京大学出版社,2004年版,第63页。)
78 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第25页:刘剑文主编:《税法学》,北京:人民出版社,2003年版,第91页。
79 白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第39页.
80 刘剑文主编:《税法学》,北京:人民出版社,2004年版 第94页.
81 郑学檬:《中国赋役制度史》,上海:上海人民出版社,2000年版,第36-40页。
82 国家税权与皇室税权的划分,在西汉高祖和惠帝时,确立了一个基本原则:“量吏禄、度官用,以赋于民,而山川园池市肆租税之人,自天子以至封君汤沐邑,皆各为私奉养,不领于天(下)之经费。”在这里。对国家税源和皇室税源作了原则规定.属于国家税源的计有田租、算赋、更赋、牲畜税、贳贷税等;属于皇室税源的包括口赋、山泽池园的税收、酒税、关市税、贡献等。(参见程念祺:《国家力量与中国经济的的历史变迁》,北京:新星出版社,2006年版,第100页。)
83 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第80页。
84 项怀诚:《中国财政通史》(隋唐卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第169页。
85 刘孝诚、肖准:《依法治财简论》,北京·中国经济出版社,2006年版,第57页。
86 项怀诚:《中国财政通史》(辽金元卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第221页。
87 项怀诚:《中国财政通史》(明代卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第162页。
88 康熙四十八年(公元1709年),康熙帝就地方钱粮库空问题与地方税权关系的一段话提供了很好的佐证:“从前各省钱粮,除地丁正税外,杂项不解京者尚多.自三逆变乱之后,军需浩繁,遂将一切存留款项尽数解部,其留地方者,惟俸工等项必不可少之经费,又经节次裁减,为数甚少。此外,则一丝一粒,无不陆续解送京师,虽有尾欠.部中必令起解。州县有司无纤毫余剩可以动用.”(参见项怀诚:《中国财政通史》(清代卷),北京:中国财政经济出版社,2006年版,第122-123页.)
89 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第82页。
90 “大行政区”是在新中国建国初期对行政区域管理体制、中央与地方关系进行的一种探讨。1949年起,在中央与省之间先后设立了华北、东北、西北、华东、中南、西南6个大行政区,简称“大区”、作为省以上的一级区域建制。1952年11月,为加强集中统一领导,中央人民政府决定将大行政区人民政府(或军政委员会)改为行政委员会,作为中央人民政府的派出机关,而不再作为一级政权机关。1953年进一步取渭了大区一级财政,全国划分为中央、省(自治区、直辖市)、县(市)三级财政。在财政管理上实行“统一领导、划分收支、分级管理”的办法。
91 一般来讲,税收的立法权只能由国家权力机关行使,而我国由行政部门代行税收立法权不能不说是我国税收法制史上的特殊现象。
92 毛泽东:《论十大关系》,北京:人民出版社,1976年版,第9-10页。
93 地方固定收入包括:印花税、利息所得税、屠宰税、牲畜交易税、城市房地产税、文化娱乐税和车船使用牌照税七种。
94 改革开放以来,我国的税权下放具有明显的“倾斜式放权”的特点,其中包括20世纪80年代初深圳、珠海等经济特区的设立、1988年海南特区的建立和1990年浦东新区的开放等,最终形成了“经济特区——沿海经济开放区——沿海开放城市——内地”等不同的放权梯次。
95 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,20Q7年版.第83-84页。
96 如《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》便明确规定:“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央,以保证中央政令统一,维护全国统一市场和企业平等竞争。”
97 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》.北京:北京大学出版社,2004年版,第49页。
98 目前,在全国大部分地区,牧业税(停征)、契税、耕地占用税仍由地方财政部门负责征收管理,但在少数地区,上述各税是由地税局来进行征管。(参见田家税务总局编:《中华人民共和国税收基本法规》(2003年版),北京:中国税务出版社,2003年版,第506页。)
99 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第47页。
100 如2000年山东省财政收入中行政性收费为30.57亿元,占同期财政收入的比重为6.59%,比全国平均水平高2.13个百分点(参见郝书辰等:《新一轮税制改革对地方财政的影响研究》,北京:经济科学出版社,2007年版,第115页)。因而。从某种程度上讲,地方收费权的扩张是地方缺乏必要税权的必然结果。
101 华国庆:“中国税权重构的法律思考”,《河北法学》,2004年第9期,第19页。
102 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京,北京大学出版社,2004年版,第52页
103 自2002年起,改称“一般性转移支付”.
104 Paul A.David,"Why are institutions the 'carriers of history'?:Path dependence and the evolution of conve ntions,organization and institutiions," Structural Change and Economic Dynamics,1994,vol.2,pp.205-220.
105 具有路径依赖这一特性的系统,如果在结构上未受到扰乱,就不能摆脱过去事情的影响;同时,这个过程在整个状态空间中没有一个连续的、有限的不变概率分布。换言之,具有路径依赖的过程会被拉入一种可能或若干可能的吸引子(attractors)状态的领域之中。典型的就是在有若干可能吸引子的状态下,状态被历史上较早时刻占优的偶发和瞬时状态的持续影响所选择。(See Paul A.David.“Path devmdence,its critics,and the quest for ‘hi storical economics',”in P.Garrouste and S.Ionnides,Evolution and path dependence in economic ideas,Edwar d Elgar,2001,p.23.)
106 汪洪涛:《制度经济学——制度及制度变迁性质解释》,上海:复旦大学出版社,2003年版,第74-75页。
107 当然,单一制和联邦制之间的差异也不是绝对的,理论家们反复阐明和强调的单一制和联邦制之间的实质区别正在失去其意义。自20世纪80年代以来,单一制国家的中央政府开始审慎地向地方政府下放权力,一些国家在地方制度改革中加大了“地方自治”的程度。尽管如此,国家组织结构是采取单一制还足联邦制,仍然是制约一国税权划分的重要因素。(参见薄贵利:《近现代地方政府比较》,北京:光明日报出版社,1988年版,第9页.)
109 从近年来的发展态势看,地区间经济发展不平衡仍呈现出逐步加剧的趋势。1994—2004年,东部地区GDP年均增长17.6%,高于中部地区16.6%和西部地区15.4%的增长速度,东部地区占全国GDP总量的比重相应从1994年的50.2%上升至2004年的52.6%。而未来的发展趋势同样不容乐观.2005年东中西部地区可持续发展指数依次为51.5、46.6、37.5。如果分省比较,全国呈现出明显的由东向西的梯度分布格局。(参见李萍、许宏才:《中国政府间财政关系图解》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第57页。)
110 自部门预算改革以来,我国非税收入的大部分已经纳入了预算管理,但是,在全国部分地区尤其是在低层级政府领域,还有相当数量的非税收入依然游离于政府预算管理之外。据不完全统计,2005年全国县(区)、乡镇两级财政纳入一般预算内管理的非税收入约为93.2亿元,而未纳入一般预算内管理的非税收入约为373.9亿元。(参见刘丽:《税权的宪法控制》.北京:法律出版社,2006年版,第147-149页。)
111 美国有50个州政府和8万多个县、市、镇(township)、学区(school district)、特区(special district)等地方政府。
112 勒东升:《依法治税:中央与地方税收关系研究》,北京:经济科学出版社 2005年版,第10页。
113 “UNDP中国促进减贫的财政能力建设”项目赴美培训税收科研课题组:“美国税权划分制度的评析与借鉴”,《涉外税务》,2007年第2期,第32-35页.
114 联邦与省、地方政府的税收分享比例是:个人所得税,联邦分享58%,省和地方政府分享42%;公司所得税,联邦分享56%,省和地方政府分享44%;零售销售税,联邦分享44%,省和地方政府分享56%;其他分享税,联邦分享33%,省和地方分享66%。以上百分比是平均数,各省的分享比例都不一样,主要原因是在共享税中,省一级收入的部分,省政府可以自定征收率.(参见贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第116页。)
115 孙开:《财政体制改革问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第59页。
116 与多数OECD国家相比,澳大利亚更加倚重个人所得税。1949—1950年度个人所得税在税收总收入的比重仅为38.7%,1989—1990年度则跃升为65.8%。一般来讲,对某个税种的过分依赖容易引发纳税人的抵触情绪,而随着税种的多样化,负税人也将随之泛化,将降低税制的推行成本;另一方面,税种设置也不宜过多,否则将扰乱市场经济运行,损害经济效率。(参见白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第189页。)
117 1993—1994年度,澳大利亚联邦政府各项收入的比重分别为:个人所得税49.8%、公司所得税12.8%、销售税10.3%、消费税10.9%、关税3.3%、其他税6.2%、非税收入(主要是联邦国有企业上交利润和利息收入)6.7%;州政府各项收入的比重分别为:联邦拨款42%、工薪税8%、土地税和市政税9%、其他税收(包括博彩税、印花税、激动车辆税、特许经营权收费等)19%、国有企业上交利润10%、其他杂项收费12%;地方政府的各项收入,以墨尔本市为例,联邦和州拨款3.6%、土地税和市政税52.1%、收费和用户付费26%、利息收入2.8%、供电部门上交利润15%、出售资产收入0.4%.(参见贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第117页。)
118 朱秋霞:《德国财政制度》(修订本),北京:中国财政经济出版社,2005年版,第185页。
119 本文所指的“德国”,在1990年德国统一之前,系指联邦德国。
120 德国三级政府的相对税收收益规模之和不为100%,剩余为上缴欧盟的部分。
121 法国现有22个大区、95个省和3.6万个市(镇)。(参见安福仁:《政府职能与税收问题研究》,大连:东北财经大学出版社,2002年版,第195页.)
122 白彦锋、李玉红:“税权纵向划分的国际比较及启示”,《涉外税务》,2004年第7期,第51页。
123 王小卓:“法国政府收入分配的财税调控目标——社会公平”,《涉外税务》,2005年第10期,第57页。
125 王玮主编:《地方财政学》,武汉:武汉大学出版社,2006年版,第89页。
126 英国地方政府只征收一种税。1988年只对住宅和非住宅建筑物征收财产税,其税率由地方政府自行确定。《地方财政法》通过之后,废止了对住宅征收的财产税,调整为“社区费”(Community Charge),即“人头税”。1993年后又将人头税调整为“市政税”(Council Tax)。
127 贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第110页。
128 财政部税收制度国际比较课题组编著:《日本税制》,北京:中国财政经济出版社,2000年版,第69页。
129 所谓基于能力原则的税收,主要是指以个人、法人的收入、财产所得为对象的税。这类税收具有再分配的效应,而且对经济景气状况也有自动稳定的效果。所谓基于利益原则的税收,主要指那些对事业、土地、房屋、折旧资产等够带来收益的客体为对象的税收,这类客体通常被认为只有从当地公共服务那里得到好处才能到来收益.
130 考察一种税权纵向划分方式的类别,主要是衡量这样几个因素:一是地方税权的大小;二是最高立法机构和中央政府对地方税权的干预程度;三是若地方无税收立法权的话,是否还享有税收征管方面的较大权限。可以说,上述因素的核心,是地方税权的大小。实际上,该指标不仅是衡量税权集中或分散程度的基点,同时也是体现一种财政体制模式是否合理和有效的要素之一。
131 华国庆:“中国税权重构的法律思考”,《河北法学》,2004年第9期,第20页。
132 赵立新:“税权的宪政逻辑”,《政治与法律》,2007年第1期,第81页。
133 白彦锋、李玉红:“税权纵向划分的国际比较及启示”,《涉外税务》,2004年第7期,第50页。
134 胡巍:“税权分置模式的国际比较及其借鉴”,《中州学刊》,2007年第5期,第64页。
135 江明融:“西方典型国家税权治理模式与完善我国税权治理机制的思路”,《经济纵横》,2006年第8期,第67页。
136 王玮主编:《地方财政学》,武汉:武汉大学出版社,2006年版,第93页。
137 朱大旗:“‘分税制'财政体制下中国地方税权问题的研究”,《安徽大学法律评论》,2007年第2期,第17页。
138 究其原因,首先,是由于主体税种能够有助于保证中央税收收入数量的稳定性和入库的及时性;其次,是由于这种划分便于中央实施宏观经济调控政策,保持税收政策与国家经济政策导向的一致性。
139 孙开:《财政体制改革问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第55页.
140 朱秋霞:《德国财政制度)(修订本),北京:中国财政经济出版社,2005年版,第188页。
141 周俊鹏“中央与地方税权划分的国际比较与借鉴”,《兰州学刊》,2007年第9期,第99页。
142 按照OECD组织专家的分析框架,下级政府的税收自治程度由大到小划分为如下几种类型:一是下级政府自行决定税基和税率;二是下级政府只决定税率;三是下级政府只决定税基;四是税收分享安排;五是由中央政府决定下级政府的税基和税率。其中,税收分享安排又细分为如下四种类型:下级政府决定税收收入的分享;税收收入分享的决定或变动必须得到下级政府的同意;税收分享以立法程序固定但可以由中央政府单方面变更;税收分享又中央政府决定并反映在每个财政年度中。(参见白彦锋:“OECD成员国与我国地方税权的借鉴研究——基于‘税收自主权'角度的分析”,《涉外税务》,2007年第2期,第37-39页。)
143 钱弘道:《法律的经济分析》,北京:清华大学出版社,2006年版,第91页。
144 沈玉平:“保护企业利益是当代我国税法的必然价值取向”,《税务研究》,2004年第11期,第12页。
145 2004年5月27日,财政部长金人庆在上海举行的全球扶贫大会上表示,今后中国将淡出先前的“积极财政政策”,采取“中性财政政策”。从适应社会主义市场经济发展,让市场在资源配置中发挥基础作用的角度来看,中性财政政策理应成为我国财税政策的常态。在2004年底召开的全国经济工作会议上,中性财政政策正式被命名为有着鲜明中国特色的“稳健的财政政策”。
146 构建社会主义和谐社会对分税制提出的发展和改革任务是:“完善公共财政制度,逐步实现基本公共服务均等化。健全公共财政体制,调整财政收支结构,把更多财政资金投向公共服务领域,加大财政在教育、卫生、文化、就业再就业服务、社会保障、生态环境、公共基础设施、社会治安等方面的投入。进一步明确中央和地方的事权,健全财力与事权相匹配的财税体制。完善中央和地方共享税分成办法,加大财政转移支付力度,促进转移支付规范化、法制化.逐步增加国家财政投资规模,不断增强公共产品和公共服务供给能力。”(参见《中共中央关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定》,2006年10月11日。)
147 郝书辰等:《新一轮税制改革对地方财政的影响研究》,北京:经济科学出版社,2007年版,第64页.
148[法]孟德斯鸠:《论法的精神》,张雁深译,北京:商务印书馆,1987年版,第154页。一般来讲,对权力的约束,除了将权力横向划分和纵向划分、以权力制约权力之外,还可以通过宪法、法律制约权力。对于税权来说,就是税权的设定、授予及行使不得违背宪法和法律。这样看来,我们前文所论述的税收法定主义原则和税权的横向划分、纵向划分都可以看作是对税权的一种制约。
149 按照美国《福布斯》杂志2002年5月13日发表的对30多个国家的税收负担进行比较后得出的结论显示,中国的“税负痛苦指数”为154.5点,税负仅低于法国和比利时,排在第三位,属于税负较重的国家,高于瑞典、意大利、德国、英国、美国等国家。(参见徐自华:“我国目前税收负担问题分析”,《经济前沿》,2005年第4期,第19页。)
150 西方国家政府税权约束的基本思路是从税权的民主约束到税权的立宪约束,用宪政来补救民主程序中“多数”与“少数”间财富的无节制“转移支付”和“剥夺”带来的社会弊端,以便实现税法的普遍性和无歧视性。
151 白彦锋:《税权配置论》:北京:中国财政经济出版社:2006年版,第268页。
152 刘丽;《税权的宪法控制》,北京:法律出版社,2006年版,第147页。
153 张守文:《税法原理》(第3版),北京:北京大学出版社,2004年版,第68页.
154 关于税权纵向划分的原则,西方很多著名学者都有过精辟的分析。美国财政学家塞里格曼(Edwin R.A.Seli gman)认为中央与地方的税权划分应当遵循三项原则:一是效率(efficiency)原则,即根据税收征管效率的高低来确定税种的财政归属;二是匹配(suitability)原则,即根据不同税种税基的宽窄将不同税种分别划分为中央税和地方税,使税种的征税范围同其辖区范围匹配起来;三是恰当(adequency)原则,即将税收负担公平与否作为划分税权的标准.美国学者迪尤(John F.Due)认为,税权纵向划分除了要考虑效率原则之外,还应注意经济利益原则,即税权的纵向划分要有助于促进经济收益,有利于经济发展。加拿大学者杰克·M.明茨(Jack M.Min tz)从政治学和管理学角度提出了税权纵向划分的五项原则:即效率原则、简化原则、灵活原则、责任原则和公平原则。英国学者大卫·N.金(David N.King)提出了地方征税的“三不原则”,即不征流动性过人的税种、不征不易为本地居民察觉到的税种、不得将本地税负输往其他地区.(参见白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第207-210页)
155 孙习亮:“税权划分的理性思考”,《扬州大学税务学院学报》,2001年第1期,第26页.
156 刘剑文、熊伟:《税法基础理论》,北京:北京大学出版社,2004年版,第51页。
157 王玮主编:《地方财政学》,武汉:武汉大学出版社,2006年版,第80页。
158 李厚高:《财政学》,台北:三民书局,1984年版,第205-206页。转引自卢洪友:《政府职能和财政体制研究》,北京:中国财政经济出版社,1999年版,第183页。
159 张怡主编:《税法》,北京:清华大学出版社,2007年版,第67-70页。
160 在全国范围内进行行政区划调整,减少政府层级,有利于从根本上消除分税制运行的一大体制障碍。但应当看到,由于这项改革涉及国家行政管理体制、管理制度和行政权力划分的深刻变革,甚至涉及修宪问题,关系极其重大。因此,改革不仅在目标上要服从国家的政治大局,而且在方法和步骤上也应当积极稳妥。关于这个问题,因主题和篇幅所限,本文不再赘述.
161 刘丽:《税权的宪法控制》,北京:法律出版社,2006年版,第176页。
162 贾康:《地方财政问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第45页。
163 从一个省来看,对于那些市级财力较弱,县级财力较强的地区,比较适合推行省管县体制;而对于那些市级财力较强,县级财力较差的地区,既可以实施“省管县”,也可以继续实行“市管县”体制,但要研究、制定省以下转移支付如何测算、分配、落实到县的办法和措施.
164 科孙开等:《公共产品供给与公共支出研究》,大连:东北财经大学出版社,2006年版,第58-60页.
165 甘功仁:“我国税收立法现状评析”,《税务研究》,2003年第1期,第27页。
166 徐自华:“我国目前税收负担问题分析”,《经济前沿》,2005年第4期,第10页。
167 王怡:“立宪政体中的赋税问题”,《法学研究》,2004年第5期,第15页.
168 白彦锋:《税权配置论》,北京:中国财政经济出版社,2006年版,第106页。
169 宋超、绍智:“我国财政转移支付规模问题研究”,《地方财政研究》,2005年第1期,第46页.
170 如中央的“三奖一补”、浙江的“两保两挂”,以及全国大多数省份对下建立的“转移支付和财政收入增长的关联机制”等,这些政策、办法如果用国外规范化的分税制标准予以衡量,是不可思议的。(参见孙开:《财政体制改革问题研究》,北京:经济科学出版社,2004年版,第35页。)
171 刘丽:《税权的宪法控制》,北京:法律出版社,2006年版,第179页。
172 张道庆:“论中央与地方财政转移支付关系的法律调控”,《现代法学》,2007年第6期,第66-67页.
173 贾康:《地方财政问题研宄》,北京:经济科学出版社,第160-161页。
174 这是约翰·马歇尔(John Marshall)法官在“麦卡洛克诉马里兰州案(Mcculloch v.Maryland)”的判决书中所言。该案被认为是马歇尔所作的最重要的判决之一。该案案情大致是:1816年美国国会建立了美国第二银行,麦卡洛克是该行在马里兰州巴尔的摩分行的出纳员.马里兰州对该分行征税,麦卡洛克拒绝支付,州于是向州法院起诉,后麦卡洛克一直上诉至美国最高法院.这一案件涉及税权纵向划分的问题是:马里兰州是否有权向该银行的分行征税。
175 顾准:《顾准文集》,贵阳:贵州人民出版社,1994年版,第434页。
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