注册会计师法律责任研究
摘要
全文共分四个部分：第一部分探讨在研究注册会计师法律责任时
必须涉及到的诸如责任、审计职业责任、审计法律责任、受托经济责
任、审计关系、审计法律关系等基础问题。审计与受托经济责任之间
有着密切的联系。受托经济责任关系是审计行为活动存在的首要前
提。审计责任就是审计人员应履行的职业责任和未履行职业责任或因
失职触犯法律而应负的法律责任。审计职业责任的发生是必然的，审
计法律责任的发生则是或然的。未尽职业责任是导致承担法律责任的
重要原因，法律责任是促使注册会计师有效履行职业责任的社会强
制。鉴于审计与受托经济责任的密切关系，笔者探讨了在受托经济责
任的变化发展过程中，审计关系与审计责任的变化发展过程。随着受
托经济责任范围的扩大，审计责任日益加强，审计关系人涉及面更广。
审计关系人之间的审计关系的产生决定了审计主体对审计客体责任
的产生，同时也构成了审计法律关系的基本内容。审计关系由审计法
律、法规调整时，就为审计法律关系。审计法律关系是以审计关系人
之间的权利和义务为内容的社会关系。
第二部分探讨注册会计师法律责任体系中的诸如注册会计师法
律责任的主体、客体、注册会计师民事法律责任的归责原则、构成要
件及抗辩方法等五个基本问题。
会计师事务所和注册会计师是法律责任的主体，审计相关方在特
定条件下也会成为审计法律责任的主体。其责任形式有行政责任、民
事责任、刑事责任三种。目前，我国会计师事务所的组织形式主要有
两种：有限责任制会计师事务所和合伙制会计师事务所。合伙制会计
师事务所因其合伙人对事务所的债务承担无限连带责任的严格责任
形式，将成为会计师事务所的主要形式。近年来，为了充分体现中介
机构对社会所应承担的责任，同时又合理地保护合伙人权益，国际上
出现了有限责任合伙制这一组织形式。它是事务所组织形式上的创新
和有益尝试。注册会计师法律责任客体中最棘手的问题是对第三者范
围及其责任界定的问题。注册会计师民事法律责任中最重要的问题是
归责原则问题。根据我国的国情，笔者认为，应主要适用过错责任原
则。注册会计师民事法律责任的构成要件包括损害行为、损害事实、
注册会计师在执业中存在主观过错行为、导致的损失与所依赖的己审
会计报表有因果关系四个方面。注册会计师可以在不具备上述四个构
成要件之一的条件下进行抗辩。
第三部分：首先简要介绍了中、美两国注册会计师法律责任的发
展过程，并就其相同之处、不同之处进行了比较，得出了一些有益的
启示。然后探讨了随着民间审计职业的不断发展，在新的社会政治、
经济环境条件下，注册会计师承担法律责任的理论依据，寻找注册会
计师承担法律责任的主、客观原因二
笔者将美国注册会计师法律贡任的发展过程划分为三个阶段。第
一阶段，1748年七0世纪20年代，审计法律责任的酝酿阶段；第二阶
段，20世纪20年代卡0年代，审计法律责任的初步发展阶段；第三阶
段，20世纪60年代－至今，审计法律责任进一步发展阶段。审计法律“
责任在三个阶段分别表现出不同的特征。
”笔者赞同李若山博士对我国注册会计师法律贡任发展过程的划
分方法。认为我国注册会计师法律责任的发展过程也可以划分为三个
阶段。第一阶段，1981年l 年，这是中国注册会计师法律贡任的
酝酿阶段；第二阶段门992年l995年，这是中国注册会计师法律责
任的萌芽阶段；第三阶段，1996年－至今，是注册会计师法律责任的
纵深发展阶段。
在第一阶段里，我国审计理论界和实务界对审计责任缺乏足够的
认识＊992年的原野事件和1993年的中诚伪证案及海南新华案使审计
职业界认识到自己负担的法律责任和职业自我管理的必要性。《注册
会计师法》和《独立审计准则》等有关法律文件及行业规范的颁布和
实施使审计业务操作规范化，明确了注册会计师的法律责任，对审计
职业发展起了巨大推动作用，它同时也标志着我国对审计责任的认识
更进了一步。
通过对中、美两国注册会计师法律责任发展过程的比较，笔者认
2
为：两国注册会计师法律贡任发展过程有相同之处，也有不同之处。
相同之处表明：两国对注册会计师法律责任的认识、法律规范及司法
判定都经历了一个较松一较严一逐步合理的发展过程。在这一发展过
程中对“第三者”责任对象的宽窄界定较为棘手，同时，两国注册会
计师法律责任的发展历程表明：关于注册会计师法律责任的司法实践
是推动注册会计师职业界乃至社会公众正确、合理认识注册会i！帅法
律责任问题的原动力。不同方面，主要体现为我国与美国相比，在审
计责任理论和实践发展。法律法规的健全和?
This thesis consists of four chapters. The first chapter deals with the basic
issues such as responsibilities, auditing responsibilities, accoUntability, auditing
relations, legal relations of auditing and so on, which must be referred to in the
researching legal liabilities of CPAs. The author classifies auditing responsibilities
into professional responsibility and legal liabilities. And also the author considers that
the reason appearance of the professional responsibility is certain while the other is
not, which is one major that causes CPAs and CPA firms to shoulder legal liabilities
because of their failure to perform professional responsibility properly. The legal
liabilities is the social force urging CPAs to perform their professional responsibility
effectively. Considering the close relationship between auditing and accountability,
the author approaches the development of auditing relations and auditing
responsibility during that of accountability. With accountability抯 expansion, the
auditing responsibility is increasingly strengthened and the auditing relations
determine that of auditing subject抯 responsibility to auditing objects, meanwhile they
form the basic content of auditing legal relations. Auditing legal relation is a kind of
social relation which is stipulated and regulated by auditing laws and regulations and
consists of rights and obligations of parties concerning auditing.
The second chapter concentrates on the five basic issues in CPAs?legal liability
system which includes subjects and objects of CPAs?legal liabilities doctrine of
liability fixation constitutive elements and deference method.
CPA firms and CPAs are the main subjects of auditing legal liabilities and under
some particular cases, the auditing parties concerned may also become subjects. There
exists three forms in CPAs?legal liabilities: administrative, civil and criminal
liabilities. Nowadays there are two kinds of CPA firms: limited and partnership firms.
The latter is more popular because the partners have unlimited joint liability for the
firms?debts. Recently, in order to adequately reflect intermediaries?responsibilities to
the society and at the same time to reasonably protect partners?interests, a new
organization form called limited partnership firm in foreign countries appears, which
is creative and beneficial attempt. The most difficult problem in handling CPAs?legal
liabilities?objects is how to identify the third party and liability scope of it. And the
most important problem of CPAs?civil liabilities is that of doctrine of liability
fixation.
According to the situation in our country, the author believes, the malpractice
principle should be applied in tackling this kind of lawsuits. Harmful behaviors,
harmful facts, subjective faults in practice, cause and effect relations between damage
and the audited financial statements, which are relied by somebody to make some
decisions, are the four necessary factors for CPAs to accept civil liabilities, otherwise
CPAs concerned can protest.
In the third chapter, having briefly introduced the development process of CPAs?
legal liabilities both in America and in China, the author comparatively studied the
situation in the two countries and arrived at some beneficial enlightenments. Then the
author discusses the theoretical basis of CPAs?legal liabilities and subjective and
objective causes which have made CPAs to shoulder legal liabilities in modern ~ocial,
political and economic environment. The author divide
必须涉及到的诸如责任、审计职业责任、审计法律责任、受托经济责
任、审计关系、审计法律关系等基础问题。审计与受托经济责任之间
有着密切的联系。受托经济责任关系是审计行为活动存在的首要前
提。审计责任就是审计人员应履行的职业责任和未履行职业责任或因
失职触犯法律而应负的法律责任。审计职业责任的发生是必然的，审
计法律责任的发生则是或然的。未尽职业责任是导致承担法律责任的
重要原因，法律责任是促使注册会计师有效履行职业责任的社会强
制。鉴于审计与受托经济责任的密切关系，笔者探讨了在受托经济责
任的变化发展过程中，审计关系与审计责任的变化发展过程。随着受
托经济责任范围的扩大，审计责任日益加强，审计关系人涉及面更广。
审计关系人之间的审计关系的产生决定了审计主体对审计客体责任
的产生，同时也构成了审计法律关系的基本内容。审计关系由审计法
律、法规调整时，就为审计法律关系。审计法律关系是以审计关系人
之间的权利和义务为内容的社会关系。
第二部分探讨注册会计师法律责任体系中的诸如注册会计师法
律责任的主体、客体、注册会计师民事法律责任的归责原则、构成要
件及抗辩方法等五个基本问题。
会计师事务所和注册会计师是法律责任的主体，审计相关方在特
定条件下也会成为审计法律责任的主体。其责任形式有行政责任、民
事责任、刑事责任三种。目前，我国会计师事务所的组织形式主要有
两种：有限责任制会计师事务所和合伙制会计师事务所。合伙制会计
师事务所因其合伙人对事务所的债务承担无限连带责任的严格责任
形式，将成为会计师事务所的主要形式。近年来，为了充分体现中介
机构对社会所应承担的责任，同时又合理地保护合伙人权益，国际上
出现了有限责任合伙制这一组织形式。它是事务所组织形式上的创新
和有益尝试。注册会计师法律责任客体中最棘手的问题是对第三者范
围及其责任界定的问题。注册会计师民事法律责任中最重要的问题是
归责原则问题。根据我国的国情，笔者认为，应主要适用过错责任原
则。注册会计师民事法律责任的构成要件包括损害行为、损害事实、
注册会计师在执业中存在主观过错行为、导致的损失与所依赖的己审
会计报表有因果关系四个方面。注册会计师可以在不具备上述四个构
成要件之一的条件下进行抗辩。
第三部分：首先简要介绍了中、美两国注册会计师法律责任的发
展过程，并就其相同之处、不同之处进行了比较，得出了一些有益的
启示。然后探讨了随着民间审计职业的不断发展，在新的社会政治、
经济环境条件下，注册会计师承担法律责任的理论依据，寻找注册会
计师承担法律责任的主、客观原因二
笔者将美国注册会计师法律贡任的发展过程划分为三个阶段。第
一阶段，1748年七0世纪20年代，审计法律责任的酝酿阶段；第二阶
段，20世纪20年代卡0年代，审计法律责任的初步发展阶段；第三阶
段，20世纪60年代－至今，审计法律责任进一步发展阶段。审计法律“
责任在三个阶段分别表现出不同的特征。
”笔者赞同李若山博士对我国注册会计师法律贡任发展过程的划
分方法。认为我国注册会计师法律责任的发展过程也可以划分为三个
阶段。第一阶段，1981年l 年，这是中国注册会计师法律贡任的
酝酿阶段；第二阶段门992年l995年，这是中国注册会计师法律责
任的萌芽阶段；第三阶段，1996年－至今，是注册会计师法律责任的
纵深发展阶段。
在第一阶段里，我国审计理论界和实务界对审计责任缺乏足够的
认识＊992年的原野事件和1993年的中诚伪证案及海南新华案使审计
职业界认识到自己负担的法律责任和职业自我管理的必要性。《注册
会计师法》和《独立审计准则》等有关法律文件及行业规范的颁布和
实施使审计业务操作规范化，明确了注册会计师的法律责任，对审计
职业发展起了巨大推动作用，它同时也标志着我国对审计责任的认识
更进了一步。
通过对中、美两国注册会计师法律责任发展过程的比较，笔者认
2
为：两国注册会计师法律贡任发展过程有相同之处，也有不同之处。
相同之处表明：两国对注册会计师法律责任的认识、法律规范及司法
判定都经历了一个较松一较严一逐步合理的发展过程。在这一发展过
程中对“第三者”责任对象的宽窄界定较为棘手，同时，两国注册会
计师法律责任的发展历程表明：关于注册会计师法律责任的司法实践
是推动注册会计师职业界乃至社会公众正确、合理认识注册会i！帅法
律责任问题的原动力。不同方面，主要体现为我国与美国相比，在审
计责任理论和实践发展。法律法规的健全和?
This thesis consists of four chapters. The first chapter deals with the basic
issues such as responsibilities, auditing responsibilities, accoUntability, auditing
relations, legal relations of auditing and so on, which must be referred to in the
researching legal liabilities of CPAs. The author classifies auditing responsibilities
into professional responsibility and legal liabilities. And also the author considers that
the reason appearance of the professional responsibility is certain while the other is
not, which is one major that causes CPAs and CPA firms to shoulder legal liabilities
because of their failure to perform professional responsibility properly. The legal
liabilities is the social force urging CPAs to perform their professional responsibility
effectively. Considering the close relationship between auditing and accountability,
the author approaches the development of auditing relations and auditing
responsibility during that of accountability. With accountability抯 expansion, the
auditing responsibility is increasingly strengthened and the auditing relations
determine that of auditing subject抯 responsibility to auditing objects, meanwhile they
form the basic content of auditing legal relations. Auditing legal relation is a kind of
social relation which is stipulated and regulated by auditing laws and regulations and
consists of rights and obligations of parties concerning auditing.
The second chapter concentrates on the five basic issues in CPAs?legal liability
system which includes subjects and objects of CPAs?legal liabilities doctrine of
liability fixation constitutive elements and deference method.
CPA firms and CPAs are the main subjects of auditing legal liabilities and under
some particular cases, the auditing parties concerned may also become subjects. There
exists three forms in CPAs?legal liabilities: administrative, civil and criminal
liabilities. Nowadays there are two kinds of CPA firms: limited and partnership firms.
The latter is more popular because the partners have unlimited joint liability for the
firms?debts. Recently, in order to adequately reflect intermediaries?responsibilities to
the society and at the same time to reasonably protect partners?interests, a new
organization form called limited partnership firm in foreign countries appears, which
is creative and beneficial attempt. The most difficult problem in handling CPAs?legal
liabilities?objects is how to identify the third party and liability scope of it. And the
most important problem of CPAs?civil liabilities is that of doctrine of liability
fixation.
According to the situation in our country, the author believes, the malpractice
principle should be applied in tackling this kind of lawsuits. Harmful behaviors,
harmful facts, subjective faults in practice, cause and effect relations between damage
and the audited financial statements, which are relied by somebody to make some
decisions, are the four necessary factors for CPAs to accept civil liabilities, otherwise
CPAs concerned can protest.
In the third chapter, having briefly introduced the development process of CPAs?
legal liabilities both in America and in China, the author comparatively studied the
situation in the two countries and arrived at some beneficial enlightenments. Then the
author discusses the theoretical basis of CPAs?legal liabilities and subjective and
objective causes which have made CPAs to shoulder legal liabilities in modern ~ocial,
political and economic environment. The author divide
引文
1．罗伯特·K·莫茨《审计理论结构》文硕等译 1990年6月版
2．萧英达 《国际比较审计》立信会计出版社 2000年7月版
3．刘明辉 《独立审计准则研究》东北财大出版社 1997年10月版
4．陈建明 《独立审计规范论》 东北财大出版社 1999年1月版
5．庄恩岳 《独立审计准则全书》 浙江人民出版社 1999年4月版
6．毛岩亮 《民间审计责任研究》 东北财大出版社 1999年1月版
7．中国注册会计师协会编 《中国注册会计师法律责任——实例与研究》 辽宁人民出版社 1998年10月版
8．李若山 《审计实例——国外审计诉讼案例》 辽宁出版社 1998年8月版
9．林斌 《论不确定性会计》 中国财经出版社 2000年1月版
10．胡春元 《审计风险研究》 东北财大出版社 1997年12月版
11．刘力云 《审计风险与控制》中国审计出版社 1999年4月版
12．财政部注册会计师考试委员会办公室编 《经济法规汇编》(下册) 东北财大大出版社 2000年注册会计师考试指定用书
13．李若山 《审计学》 辽宁人民出版社 1995年版
14．屈芥民 《专家民事责任论》 湖南人民出版社 1998年3月版
15．江平 《民法学》 中国政法大学出版社出版
16．罗伯特．K．莫茨等著，文硕等译：《审计理论结构》 中国商业出版社 1990年6月第一版
17．翻译组译：《蒙哥马利审计学》(上、下) 中国商业出版社 1989年第11月第一版
18．汤云为等译 《审计理论》 中国财政经济出版社 1992年5月第一版
19．李敏 《财会职业道德》 高等教育出版社 1993年3月第一版
20．文硕 《世界审计史》 企业管理出版社 1996年11月第二版
21．秦荣生 《受托经济责任论》 东北财经大学出版社 1994年12月第一版
22．李若山 《审计学》 辽宁人民出版社 1995年4月第一版
23．周勤业等 《审计》 上海三联出版社 1996年6月第一版
24．审计准则组编 《中国注册会计师独立审计准则》问题解答(第二辑) 东北财经大学出版社 1997年4月第一版
25．审计准则组编 《中国注册会计师独立审计准则》释义(第二辑) 东北财经大学出版社 1997年4月第一版
1. Im. Harris J, Amhowitz. AICRA Centennial Issus. Jouenal of Accountancy, May 1987.
2. Coporate Fraud: The Basic of Prevension and Detection(Stoncham, MA:Butterworth Publishers 1984),
PP. 60-63．
3． Franudulent and Questionable Financial Reporting: A Coporate Perspective (Morritown, N. J. Financil Ececutive Research Foundation, 1987) .
4． Low Balling, Legal Libility and Auditor Independence. Chi-Wen Jevons Lee and Zhaoyang Gu, The Accounting Review, Vol. 73, No. 4 October 1998．
5． The Relationship Between Knowledge Structure and Judgements for Experienced and Inexpericienced Auditors. The Accounting Review, Vol. 66, No. 3, July 1991．
6． Chain Reaction: Fraud Insurce Can be a Lifeline for Companies But not for All of Them. Stuart Burns. Accountancy, July 1998．
2．萧英达 《国际比较审计》立信会计出版社 2000年7月版
3．刘明辉 《独立审计准则研究》东北财大出版社 1997年10月版
4．陈建明 《独立审计规范论》 东北财大出版社 1999年1月版
5．庄恩岳 《独立审计准则全书》 浙江人民出版社 1999年4月版
6．毛岩亮 《民间审计责任研究》 东北财大出版社 1999年1月版
7．中国注册会计师协会编 《中国注册会计师法律责任——实例与研究》 辽宁人民出版社 1998年10月版
8．李若山 《审计实例——国外审计诉讼案例》 辽宁出版社 1998年8月版
9．林斌 《论不确定性会计》 中国财经出版社 2000年1月版
10．胡春元 《审计风险研究》 东北财大出版社 1997年12月版
11．刘力云 《审计风险与控制》中国审计出版社 1999年4月版
12．财政部注册会计师考试委员会办公室编 《经济法规汇编》(下册) 东北财大大出版社 2000年注册会计师考试指定用书
13．李若山 《审计学》 辽宁人民出版社 1995年版
14．屈芥民 《专家民事责任论》 湖南人民出版社 1998年3月版
15．江平 《民法学》 中国政法大学出版社出版
16．罗伯特．K．莫茨等著，文硕等译：《审计理论结构》 中国商业出版社 1990年6月第一版
17．翻译组译：《蒙哥马利审计学》(上、下) 中国商业出版社 1989年第11月第一版
18．汤云为等译 《审计理论》 中国财政经济出版社 1992年5月第一版
19．李敏 《财会职业道德》 高等教育出版社 1993年3月第一版
20．文硕 《世界审计史》 企业管理出版社 1996年11月第二版
21．秦荣生 《受托经济责任论》 东北财经大学出版社 1994年12月第一版
22．李若山 《审计学》 辽宁人民出版社 1995年4月第一版
23．周勤业等 《审计》 上海三联出版社 1996年6月第一版
24．审计准则组编 《中国注册会计师独立审计准则》问题解答(第二辑) 东北财经大学出版社 1997年4月第一版
25．审计准则组编 《中国注册会计师独立审计准则》释义(第二辑) 东北财经大学出版社 1997年4月第一版
1. Im. Harris J, Amhowitz. AICRA Centennial Issus. Jouenal of Accountancy, May 1987.
2. Coporate Fraud: The Basic of Prevension and Detection(Stoncham, MA:Butterworth Publishers 1984),
PP. 60-63．
3． Franudulent and Questionable Financial Reporting: A Coporate Perspective (Morritown, N. J. Financil Ececutive Research Foundation, 1987) .
4． Low Balling, Legal Libility and Auditor Independence. Chi-Wen Jevons Lee and Zhaoyang Gu, The Accounting Review, Vol. 73, No. 4 October 1998．
5． The Relationship Between Knowledge Structure and Judgements for Experienced and Inexpericienced Auditors. The Accounting Review, Vol. 66, No. 3, July 1991．
6． Chain Reaction: Fraud Insurce Can be a Lifeline for Companies But not for All of Them. Stuart Burns. Accountancy, July 1998．