论我国资源税的重构
摘要
资源税一步步从调整国家(包括中央和地方)与国营企业分配关系的尝试,嬗变为调整中央和地方关系的棋子,再演化为中央、地方和资源型企业利益博弈的角力场。本文试图以法律的视角,运用历史和比较的方法对资源税进行审视,论证现有的资源税缺乏立税基础,有税之名而无税之实,并重新思考资源税的功能定位、重构资源税的立税基础。资源税的立税基础应当是矿业企业在开采、生产中对环境产生负外部性。在此基础上,对资源税的税收要素作一阐述,实现资源税的“绿色化”。
引文
1 除另有说明外,本文中的资源税均特指我国现行资源税。(笔者注)
2 参见韩洁、黄少达《林毅夫:资源税费不合理是收入分配不均主因之一》,载于新华网 2007 年 7 月 29 日。
3 吴睿鸫《:征收资源税是向垄断企业分红最优模式》,载于金融界网2007年8月17日,http://www.jrj.com。
4 参见张路:《充今发挥说收对山西煤炭产业综合治理的法律效用》,《中共山西省委党校学报》2007 年第30 卷第 5 期。
5 参见陈立新、李国平:《石油资源探采利用与资源地经济发展——结合 2004 年石油资源税上调讨论》,《开发研究》2006 年第 4 期。
6 《国务院关于印发节能减排综合性工作方案的通知》的表述是“抓紧出台资源税改革方案,改进计征方式,提高税负水平”。财政部部长谢旭人 2008 年 3 月 11 日接受新华社记者采访的表述是“实施资源税改革方案,建立资源税收入随资源收益变动的调节机制,并适当提高税率水平。”(笔者注)
7 本文中的环境税指得是以环境保护为立法目的的税种的统称,而不是某一特定税种。(笔者注)
8 刘剑文:《财税法学》,高等教育出版社 2004 年年版,第 539 页。
9 参见屈平:《矿产资源税改革及其合理性》,《有色金属再生与利用》,2006 年 7 月。
10 王金霞:《对我国现行税制中有关资源税收政策的分析与思考》,《税务与经济》,2005 年第 3 期。
11 为了叙述的方便,且由于盐资源税在资源税居于相对次要的位置,因此本文主要阐述矿产资源税和矿产资源费的关系。(笔者注)
12 朱振芳:《对我国矿业税费制度的思考》,《中国地质》,2000 年第 8 期
13 参见计金标:《生态税收论》,中国税务出版社 2000 年版,第 204 页
14 参见施文正、徐登敏:《中国资源税费的现状问题与立法完善》,“中国财税法学教育研究会 2005 年年会暨第四届海峡两岸财税法学术研讨会”论文选登,载于 2005 年 11 月 15 日中国财税法网,http://www1.cftl.cn。最后访问时间为 2008 年 3 月 19 日。
15 第一步利改税仍采用税利两种形式上交企业利润,国家与国营企业的分配关系,实行税利并存的格局。按照国务院 1983 年 4 月 24 日批准颁发的《关于国营企业利改税试行办法》,开征国营企业所得税,对不同规模、行业的盈利企业采取不完全相同的办法:1.对有盈利的国营大中型企业,按 55%的比例税率征收所得税,所得税后剩下的利润,一部分上缴国家,一部分按照国家核定的留利水平留给企业。2.对有盈利的小型企业,实行彻底的利改税,按照八级超额累进所得税税率征收所得税后,剩余利润归企业自行支配,由企业自负盈亏。但对税后利润较多的企业,国家可以收取一定数量的承包费或按固定数额上缴一部分利润。
16 1986 年财政部《关于对原油、天然气实行从量定额征收资源税和调整原油产品税税率的通知》规定,从一九八六年一月一日起,对原油、天然气由按应税产品销售利润超率累进计算征收资源税的办法,改为按实际产量(销售)定额征收。
17 钱卫清:《国有企业改制法律方法-从传统形态向现代机制转变》,法律出版社 2004 年版,第 2 页。
18 1994 年分税制改革的主要内容是:1.统一内资企业所得税,采用 33%的比例税率,规范企业所得税前列支项目和标准,取消“国营企业调节税”和向国营企业征收国家能源交通重点建设基金和国家预算调节基金;2.把原个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商业户所得税统一为个人所得税,分不同所得项目分别采用超额累进税率和比例税率,规定了不同的扣除标准;3.改革旧流转税制。新流转税制由增值税、消费税、营业税组成,在工业生产领域和批发零售商业普遍征收增值税,对特定消费品征收消费税,对不实行增值税的劳务和销售不动产征收营业税;4.扩大资源税征收范围,将盐税并入资源税,实行分产品从量定额计算征税的办法;5.开征土地增值税,用于调节房地产交易中的过高利润,采用四档超率累进税率;6.拟开征证券交易税、遗产和赠与税;7.调整城乡维护建设税、土地使用税,取消集市交易税、牲畜交易税、烧油特别税、奖金税和工资调节税,下放屠宰税、筵席税给地方。分税制改革的正确处理中央与地方的分配关系,调动两个积级性,促进国家财政收入合理增长。但在实际执行中,由于种种原因,改革未能全部到位。截至 2002 年底,我国税制体系共有税种 24 个,即:增值税、消费税、营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、资源税、土地使用税、固定资产投资方向调节税、筵席税、城市维护建设税、土地增值税、车辆购置税、耕地占用税、房产税、城市房地产税、车船使用税、车船使用牌照税、印花税、屠宰税、契税、农业税、牧业税、关税。(笔者注)
19 中华人民共和国国家税务总局管理司等主编:《中华人民共和国新税制通释》,中国经济出版社 1994 年版,第 217 页。
20 周飞舟:《分税制十年——制度及其影响》,《中国社会科学》,2006 年第 10 期。
21 乔新生:《绕不开的分税制改革》,《东方早报》,2007 年 10 月 23 日。
22周飞舟:《分税制十年——制度及其影响》,《中国社会科学》,2006 年第 10 期。
23 参见王化欣:《资源税调高,陕西期望值增大》,《当代陕西》2005 年 7 月 5 日。
24 参见杨双菁:《完善有关税收政策,改善宏观调控》,《中国财经报》2006 年 3 月 2 日 。
25 参见徐伟、李希琼:《国内外资源税的差异及对中国的启示》,《中国经济时报》2007 年 4 月 29 日。
26 参见美国科罗多矿业学院、全球资源政策和管理研究院:《全球矿业税收比较研究》,地质出版社 2006年版,第 231 页-234 页。
27 同上文,第 249 页-252 页。
28 同上文,第 206 页-209 页。
29 虽名为“草案”,由于当时立法技术不足,《资源税条例(草案)》实为生效法律。(笔者注)
30 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 10 页。
31 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 9-10 页。
32 张文驹:《我国矿产资源财产权利制度的演化和发展方向》,《中国地质矿产经济》2000 年第 1 期。
33 同上。
34 张文显:《法理学》,高等教育歘版社 2003 年版,第 62 页。
35 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 9-10 页。
36 刘剑文:《财税法专题研究》,北京大学出版社 2007 年版,第 196 页。
37 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 51 页。
38 相关内容可参见李志学《浅谈我国资源税的绿色化》一文,载于《国际石油经济》2005 年 7 月。
39 李凤慧、杜春丽:《从环境税制国际实践看我国污染税制度建设》,《中国流通经济》2007 年第 5 期
40 李凤慧、杜春丽:《从环境税制国际实践看我国污染税制度建设》,《中国流通经济》2007 年第 5 期
41 同上。
42 这也是我国税收收入增速大大超过 GDP 增速的主要原因之一。
43 刘剑文:《财税法专题研究》,北京大学出版社 2007 年版,第 228-229 页。
44 参见龚永丽:《构建我国绿色税收制度体系的探讨》,《经济技术协作信息》2007(21)总第 932 期。
45 张剑:《对建立绿色税收制度的思考》,《中国税务报》,2002 年 1 月 15 日。
1. 刘剑文著:《财税法专题研究》,北京大学出版社 2007 年版
2. 刘剑文著:《民主视野下的财政法治》,北京大学出版社 2007 年版
3. 美国科罗多矿业学院等编著:《全球矿业税收比较研究》,地质出版社 2006年版
4. 刘剑文著:《财税法学》,高等教育出版社 2004 年版
5. 张守文著:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版
6. 葛克昌著:《税法基本问题》,北京大学出版社 2004 年版
7. 梁本凡著:《绿色税费与中国》,中国财政经济出版社,2002 年出版
8. 计金标著:《生态税收论》,中国税务出版社 2000 年版
9. 王绍光著:《分权的底限》,中国计划出版社 1997 年版
10. 龚永丽:《构建我国绿色税收制度体系的探讨》,《经济技术协作信息》2007(21)总第 932 期
11. 唐雪梅、杨殿、唐军峰:《从租税本源角度对我国矿业税费及权利金的思考》《矿业研究与开发》,2007 年 8 月
12. 李凤慧、杜春丽:《从环境税制国际实践看我国污染税制度建设》,《中国流通经济》2007 年第 5 期
13. 陈甲斌:《矿产资源税费政策调整研究》,《化工矿物与加工》2007 年第 5 期
14. 蒋健明:《矿业税费制度实证分析》,《矿业快报》,2007 年 5 月第 5 期
15. 李敏、刘立秋《对自然资源生产外部性问题的研究与思考——从经济学角度分析资源税改革》,《内蒙古农业大学学报(社会科学版)》2007 年第 2 期
16. 周飞舟:《分税制十年——制度及其影响》,《中国社会科学》,2006 年第 10期
17. 曹鑫:《完善我国矿产资源“税费”制度的思考》,《财税纵横》2006 年第 8期
18. 李燕花:《美国矿业管理体制和税费政策研究》,《中国国土资源经济》,2006年 6 月
19. 陆宁、甘家武《资源税改革的难点分析》,《经济研究导刊》2006 年第 6 期
20. 陈文东:《论矿产资源税费改革》,《中央财经大学学报》2006 年第 4 期
21. 焦艳鹏:《矿难背景下的采矿权法律属性分析》,《理论观察》2006 年第 3 期
22. 段治平、周传爱:《中外矿业税收制度的比较与借鉴》,《矿业快报》,2006年 1 月第 1 期
23. 黄继明:《从资源税过渡到环境税的几点建议》,《涉外税务》,2005 年 9 月
24. 杨人卫:《我国资源税费制度现状及其完善措施》,《环境经济杂志》2005 年5 月
25. 王金霞:《对我国现行税制中有关资源税收政策的分析与思考》,《税务与经济》,2005 年第 3 期
26. 山西省地方税务局:《改革和完善煤炭资源税的研究——关于山西省改革煤炭资源税的调研报告》,《税务研究》2004 年第 12 期
27. 陈丽萍:《从南非对权利金提案的异议探讨我国资源税和资源补偿费的改革方向》,《中国矿业》2004 年第 13 卷第 7 期
28. 王彬辉:《OECD 税制绿色化与我国之借鉴》,《城市问题》,2004 年第 5 期
29. 张守文著:《税收行为范畴的提炼及其价值》,《税务研究》2003 年第 7 期
30. 王广成:《中国资源税费理论与实践》,《中国煤炭经济学院学报》,2002 年 6月
31. 高培勇:《税收的宏观视野——关于当前若干重大税收问题的分析》,《税务研究》2002 年第 2 期
32. 黎开锋、徐长生:《论现行税制对中西部经济发展的不利影响》,《华中科技大学学报·人文社会科学版》2002 年第 2 期
33. 殷燚:《试论建立和完善我国矿产资源有偿使用制度》,《中国地质矿产经济》2002 年第 1 期
34. 关凤峻:《资源税和补偿费理论辨析》,《中国地质矿产经济》2001 年第 8 期
35. 骆庆军、周予卓:《矿产资源使用中的经济关系及税费改革》,《中国地质矿产经济》,2000 年第 8 期
36. 张文驹:《我国矿产资源财产权利制度的演化和发展方向》,《中国地质矿产经济》2000 年第 1 期
37. 赵岚、赵锦华:《论我国资源税政策目标及实现途径》,《现代情报》1998 年6 月
38. 施文正、徐登敏:《中国资源税费的现状问题与立法完善》,“中国财税法学教育研究会 2005 年年会暨第四届海峡两岸财税法学术研讨会”论文选登,载于 2005 年 11 月 15 日中国财税法网,http://www1.cftl.cn 。最后访问时间为 2008 年 3 月 19 日
2 参见韩洁、黄少达《林毅夫:资源税费不合理是收入分配不均主因之一》,载于新华网 2007 年 7 月 29 日。
3 吴睿鸫《:征收资源税是向垄断企业分红最优模式》,载于金融界网2007年8月17日,http://www.jrj.com。
4 参见张路:《充今发挥说收对山西煤炭产业综合治理的法律效用》,《中共山西省委党校学报》2007 年第30 卷第 5 期。
5 参见陈立新、李国平:《石油资源探采利用与资源地经济发展——结合 2004 年石油资源税上调讨论》,《开发研究》2006 年第 4 期。
6 《国务院关于印发节能减排综合性工作方案的通知》的表述是“抓紧出台资源税改革方案,改进计征方式,提高税负水平”。财政部部长谢旭人 2008 年 3 月 11 日接受新华社记者采访的表述是“实施资源税改革方案,建立资源税收入随资源收益变动的调节机制,并适当提高税率水平。”(笔者注)
7 本文中的环境税指得是以环境保护为立法目的的税种的统称,而不是某一特定税种。(笔者注)
8 刘剑文:《财税法学》,高等教育出版社 2004 年年版,第 539 页。
9 参见屈平:《矿产资源税改革及其合理性》,《有色金属再生与利用》,2006 年 7 月。
10 王金霞:《对我国现行税制中有关资源税收政策的分析与思考》,《税务与经济》,2005 年第 3 期。
11 为了叙述的方便,且由于盐资源税在资源税居于相对次要的位置,因此本文主要阐述矿产资源税和矿产资源费的关系。(笔者注)
12 朱振芳:《对我国矿业税费制度的思考》,《中国地质》,2000 年第 8 期
13 参见计金标:《生态税收论》,中国税务出版社 2000 年版,第 204 页
14 参见施文正、徐登敏:《中国资源税费的现状问题与立法完善》,“中国财税法学教育研究会 2005 年年会暨第四届海峡两岸财税法学术研讨会”论文选登,载于 2005 年 11 月 15 日中国财税法网,http://www1.cftl.cn。最后访问时间为 2008 年 3 月 19 日。
15 第一步利改税仍采用税利两种形式上交企业利润,国家与国营企业的分配关系,实行税利并存的格局。按照国务院 1983 年 4 月 24 日批准颁发的《关于国营企业利改税试行办法》,开征国营企业所得税,对不同规模、行业的盈利企业采取不完全相同的办法:1.对有盈利的国营大中型企业,按 55%的比例税率征收所得税,所得税后剩下的利润,一部分上缴国家,一部分按照国家核定的留利水平留给企业。2.对有盈利的小型企业,实行彻底的利改税,按照八级超额累进所得税税率征收所得税后,剩余利润归企业自行支配,由企业自负盈亏。但对税后利润较多的企业,国家可以收取一定数量的承包费或按固定数额上缴一部分利润。
16 1986 年财政部《关于对原油、天然气实行从量定额征收资源税和调整原油产品税税率的通知》规定,从一九八六年一月一日起,对原油、天然气由按应税产品销售利润超率累进计算征收资源税的办法,改为按实际产量(销售)定额征收。
17 钱卫清:《国有企业改制法律方法-从传统形态向现代机制转变》,法律出版社 2004 年版,第 2 页。
18 1994 年分税制改革的主要内容是:1.统一内资企业所得税,采用 33%的比例税率,规范企业所得税前列支项目和标准,取消“国营企业调节税”和向国营企业征收国家能源交通重点建设基金和国家预算调节基金;2.把原个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商业户所得税统一为个人所得税,分不同所得项目分别采用超额累进税率和比例税率,规定了不同的扣除标准;3.改革旧流转税制。新流转税制由增值税、消费税、营业税组成,在工业生产领域和批发零售商业普遍征收增值税,对特定消费品征收消费税,对不实行增值税的劳务和销售不动产征收营业税;4.扩大资源税征收范围,将盐税并入资源税,实行分产品从量定额计算征税的办法;5.开征土地增值税,用于调节房地产交易中的过高利润,采用四档超率累进税率;6.拟开征证券交易税、遗产和赠与税;7.调整城乡维护建设税、土地使用税,取消集市交易税、牲畜交易税、烧油特别税、奖金税和工资调节税,下放屠宰税、筵席税给地方。分税制改革的正确处理中央与地方的分配关系,调动两个积级性,促进国家财政收入合理增长。但在实际执行中,由于种种原因,改革未能全部到位。截至 2002 年底,我国税制体系共有税种 24 个,即:增值税、消费税、营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、资源税、土地使用税、固定资产投资方向调节税、筵席税、城市维护建设税、土地增值税、车辆购置税、耕地占用税、房产税、城市房地产税、车船使用税、车船使用牌照税、印花税、屠宰税、契税、农业税、牧业税、关税。(笔者注)
19 中华人民共和国国家税务总局管理司等主编:《中华人民共和国新税制通释》,中国经济出版社 1994 年版,第 217 页。
20 周飞舟:《分税制十年——制度及其影响》,《中国社会科学》,2006 年第 10 期。
21 乔新生:《绕不开的分税制改革》,《东方早报》,2007 年 10 月 23 日。
22周飞舟:《分税制十年——制度及其影响》,《中国社会科学》,2006 年第 10 期。
23 参见王化欣:《资源税调高,陕西期望值增大》,《当代陕西》2005 年 7 月 5 日。
24 参见杨双菁:《完善有关税收政策,改善宏观调控》,《中国财经报》2006 年 3 月 2 日 。
25 参见徐伟、李希琼:《国内外资源税的差异及对中国的启示》,《中国经济时报》2007 年 4 月 29 日。
26 参见美国科罗多矿业学院、全球资源政策和管理研究院:《全球矿业税收比较研究》,地质出版社 2006年版,第 231 页-234 页。
27 同上文,第 249 页-252 页。
28 同上文,第 206 页-209 页。
29 虽名为“草案”,由于当时立法技术不足,《资源税条例(草案)》实为生效法律。(笔者注)
30 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 10 页。
31 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 9-10 页。
32 张文驹:《我国矿产资源财产权利制度的演化和发展方向》,《中国地质矿产经济》2000 年第 1 期。
33 同上。
34 张文显:《法理学》,高等教育歘版社 2003 年版,第 62 页。
35 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 9-10 页。
36 刘剑文:《财税法专题研究》,北京大学出版社 2007 年版,第 196 页。
37 张守文:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版,第 51 页。
38 相关内容可参见李志学《浅谈我国资源税的绿色化》一文,载于《国际石油经济》2005 年 7 月。
39 李凤慧、杜春丽:《从环境税制国际实践看我国污染税制度建设》,《中国流通经济》2007 年第 5 期
40 李凤慧、杜春丽:《从环境税制国际实践看我国污染税制度建设》,《中国流通经济》2007 年第 5 期
41 同上。
42 这也是我国税收收入增速大大超过 GDP 增速的主要原因之一。
43 刘剑文:《财税法专题研究》,北京大学出版社 2007 年版,第 228-229 页。
44 参见龚永丽:《构建我国绿色税收制度体系的探讨》,《经济技术协作信息》2007(21)总第 932 期。
45 张剑:《对建立绿色税收制度的思考》,《中国税务报》,2002 年 1 月 15 日。
1. 刘剑文著:《财税法专题研究》,北京大学出版社 2007 年版
2. 刘剑文著:《民主视野下的财政法治》,北京大学出版社 2007 年版
3. 美国科罗多矿业学院等编著:《全球矿业税收比较研究》,地质出版社 2006年版
4. 刘剑文著:《财税法学》,高等教育出版社 2004 年版
5. 张守文著:《税法通论》,北京大学出版社 2004 年版
6. 葛克昌著:《税法基本问题》,北京大学出版社 2004 年版
7. 梁本凡著:《绿色税费与中国》,中国财政经济出版社,2002 年出版
8. 计金标著:《生态税收论》,中国税务出版社 2000 年版
9. 王绍光著:《分权的底限》,中国计划出版社 1997 年版
10. 龚永丽:《构建我国绿色税收制度体系的探讨》,《经济技术协作信息》2007(21)总第 932 期
11. 唐雪梅、杨殿、唐军峰:《从租税本源角度对我国矿业税费及权利金的思考》《矿业研究与开发》,2007 年 8 月
12. 李凤慧、杜春丽:《从环境税制国际实践看我国污染税制度建设》,《中国流通经济》2007 年第 5 期
13. 陈甲斌:《矿产资源税费政策调整研究》,《化工矿物与加工》2007 年第 5 期
14. 蒋健明:《矿业税费制度实证分析》,《矿业快报》,2007 年 5 月第 5 期
15. 李敏、刘立秋《对自然资源生产外部性问题的研究与思考——从经济学角度分析资源税改革》,《内蒙古农业大学学报(社会科学版)》2007 年第 2 期
16. 周飞舟:《分税制十年——制度及其影响》,《中国社会科学》,2006 年第 10期
17. 曹鑫:《完善我国矿产资源“税费”制度的思考》,《财税纵横》2006 年第 8期
18. 李燕花:《美国矿业管理体制和税费政策研究》,《中国国土资源经济》,2006年 6 月
19. 陆宁、甘家武《资源税改革的难点分析》,《经济研究导刊》2006 年第 6 期
20. 陈文东:《论矿产资源税费改革》,《中央财经大学学报》2006 年第 4 期
21. 焦艳鹏:《矿难背景下的采矿权法律属性分析》,《理论观察》2006 年第 3 期
22. 段治平、周传爱:《中外矿业税收制度的比较与借鉴》,《矿业快报》,2006年 1 月第 1 期
23. 黄继明:《从资源税过渡到环境税的几点建议》,《涉外税务》,2005 年 9 月
24. 杨人卫:《我国资源税费制度现状及其完善措施》,《环境经济杂志》2005 年5 月
25. 王金霞:《对我国现行税制中有关资源税收政策的分析与思考》,《税务与经济》,2005 年第 3 期
26. 山西省地方税务局:《改革和完善煤炭资源税的研究——关于山西省改革煤炭资源税的调研报告》,《税务研究》2004 年第 12 期
27. 陈丽萍:《从南非对权利金提案的异议探讨我国资源税和资源补偿费的改革方向》,《中国矿业》2004 年第 13 卷第 7 期
28. 王彬辉:《OECD 税制绿色化与我国之借鉴》,《城市问题》,2004 年第 5 期
29. 张守文著:《税收行为范畴的提炼及其价值》,《税务研究》2003 年第 7 期
30. 王广成:《中国资源税费理论与实践》,《中国煤炭经济学院学报》,2002 年 6月
31. 高培勇:《税收的宏观视野——关于当前若干重大税收问题的分析》,《税务研究》2002 年第 2 期
32. 黎开锋、徐长生:《论现行税制对中西部经济发展的不利影响》,《华中科技大学学报·人文社会科学版》2002 年第 2 期
33. 殷燚:《试论建立和完善我国矿产资源有偿使用制度》,《中国地质矿产经济》2002 年第 1 期
34. 关凤峻:《资源税和补偿费理论辨析》,《中国地质矿产经济》2001 年第 8 期
35. 骆庆军、周予卓:《矿产资源使用中的经济关系及税费改革》,《中国地质矿产经济》,2000 年第 8 期
36. 张文驹:《我国矿产资源财产权利制度的演化和发展方向》,《中国地质矿产经济》2000 年第 1 期
37. 赵岚、赵锦华:《论我国资源税政策目标及实现途径》,《现代情报》1998 年6 月
38. 施文正、徐登敏:《中国资源税费的现状问题与立法完善》,“中国财税法学教育研究会 2005 年年会暨第四届海峡两岸财税法学术研讨会”论文选登,载于 2005 年 11 月 15 日中国财税法网,http://www1.cftl.cn 。最后访问时间为 2008 年 3 月 19 日