高新技术企业研究与开发费用的会计处理问题研究
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摘要
我们当前所采用的研究与开发(R&D)支出费用化的会计核算模式沿袭于制造经济时代，使得我们在运用会计数据来衡量许多企业，特别是以R&D活动为主的高新技术企业的企业价值时产生了很大的偏差，更造成市场对它们盈利能力的误解。
本文基于这种观察，充分讨论了R&D支出费用化在知识经济时代所导致的种种现实矛盾和理论矛盾，细致地梳理了当前各国对于R&D支出的会计处理，即当前研究与开发活动开展得最为发达的国家，如美国、英国等都主张R&D支出费用化，我国也倾向于费用化处理。
R&D支出费用化处理通常是出于谨慎性原则的考虑，而大量的研究表明，费用化的处理方法并不能达到准则制定者的目的。因此本文着重研究了将R&D支出资本化的必要性，并通过对经济价值增加值(EVA)的理论分析，对R&D支出经济价值的计量模型和流程的分析，以及对研发费用的资本化与公司价值、信息披露等方面的价值相关性的研究，为R&D支出资本化计量和会计处理找到了理论依据。在此基础上，本文提出了一个包括确认、计量、记录和披露在内的R&D支出资本化会计处理流程，为R&D支出的会计实务提供了相应的理论支持和相关的核算模式。
本文分为七个部分。第一部分是绪论，主要介绍了国内外对R&D费用会计处理的研究现状和本文的写作思路；第二部分是研究会计与企业之间的契约关系以及环境变化对会计和企业所可能带来的影响；第三部分中分析了知识经济条件下企业研究与开发支出的现象及特征；第四部分主要说明资本化研究与开发费用的必要性；第五部分详细分析了资本化研究与开发费用的理论依据；第六部分是本文依据理论基础所设计的一套资本化研究与开发费用的会计处理模式；第七部分则是本文的结论。
The accounting treatment of R&D we implement nowadays follows the one coming from the era of manufactory economy. And it doesn't adapt to the era of knowledge economy now. No doubt, this kind of dropping behind makes the accounting number becoming inexact when weigh the value of enterprises, especially the hi-tech companies. It also makes the market to misunderstand the payoff ability of hi-tech companies.
Based on the observation, we discussed the practical and theoretical conflicts of expensation of R&D expenditure in knowledge economy, and combed carefully the accounting treatment of R&D expenditure in several countries. That is, in the developed countries where R&D activities are thriving, such as U.S.A. and England, the R&D accounting treatment is to expense in the period of occurring. So is China.
Expensing the R&D expenditure is always to meet the principle of prudence. A lot of researches show that expensation could not reach the goal of constitutors of rules. Therefore, we analyzed the necessity of capitalization of R&D expenditure. Through the theoretical analysis of EVA and the computing model of the economic value of R&D, we found the theoretical support for capitalization of R&D expenditure. Based on this, we bring forward an accounting treatment mode of capitalization.
The dissertation consists seven chapters. The first chapter is introduction, introducing the research status quo of accounting treatment of R&D expenditure of inside China and abroad; the second chapter tells the contract relationship between accounting and enterprises, and influences on accounting and enterprises brought by the change of environment; the third chapter analyzes the phenomenon and features of R&D expenditure in knowledge economy; the fourth chapter mainly illuminates the necessity of capitalizing R&D expenses; the fifth chapter particularly analyzes the theoretical foundation of capitalizing R&D expenses; in the sixth chapter, we design, based on the theoretical foundation, an accounting treatment mode of capitalizing R&D expenses; and the last chapter is the conclusions of the dissertation.
本文基于这种观察，充分讨论了R&D支出费用化在知识经济时代所导致的种种现实矛盾和理论矛盾，细致地梳理了当前各国对于R&D支出的会计处理，即当前研究与开发活动开展得最为发达的国家，如美国、英国等都主张R&D支出费用化，我国也倾向于费用化处理。
R&D支出费用化处理通常是出于谨慎性原则的考虑，而大量的研究表明，费用化的处理方法并不能达到准则制定者的目的。因此本文着重研究了将R&D支出资本化的必要性，并通过对经济价值增加值(EVA)的理论分析，对R&D支出经济价值的计量模型和流程的分析，以及对研发费用的资本化与公司价值、信息披露等方面的价值相关性的研究，为R&D支出资本化计量和会计处理找到了理论依据。在此基础上，本文提出了一个包括确认、计量、记录和披露在内的R&D支出资本化会计处理流程，为R&D支出的会计实务提供了相应的理论支持和相关的核算模式。
本文分为七个部分。第一部分是绪论，主要介绍了国内外对R&D费用会计处理的研究现状和本文的写作思路；第二部分是研究会计与企业之间的契约关系以及环境变化对会计和企业所可能带来的影响；第三部分中分析了知识经济条件下企业研究与开发支出的现象及特征；第四部分主要说明资本化研究与开发费用的必要性；第五部分详细分析了资本化研究与开发费用的理论依据；第六部分是本文依据理论基础所设计的一套资本化研究与开发费用的会计处理模式；第七部分则是本文的结论。
The accounting treatment of R&D we implement nowadays follows the one coming from the era of manufactory economy. And it doesn't adapt to the era of knowledge economy now. No doubt, this kind of dropping behind makes the accounting number becoming inexact when weigh the value of enterprises, especially the hi-tech companies. It also makes the market to misunderstand the payoff ability of hi-tech companies.
Based on the observation, we discussed the practical and theoretical conflicts of expensation of R&D expenditure in knowledge economy, and combed carefully the accounting treatment of R&D expenditure in several countries. That is, in the developed countries where R&D activities are thriving, such as U.S.A. and England, the R&D accounting treatment is to expense in the period of occurring. So is China.
Expensing the R&D expenditure is always to meet the principle of prudence. A lot of researches show that expensation could not reach the goal of constitutors of rules. Therefore, we analyzed the necessity of capitalization of R&D expenditure. Through the theoretical analysis of EVA and the computing model of the economic value of R&D, we found the theoretical support for capitalization of R&D expenditure. Based on this, we bring forward an accounting treatment mode of capitalization.
The dissertation consists seven chapters. The first chapter is introduction, introducing the research status quo of accounting treatment of R&D expenditure of inside China and abroad; the second chapter tells the contract relationship between accounting and enterprises, and influences on accounting and enterprises brought by the change of environment; the third chapter analyzes the phenomenon and features of R&D expenditure in knowledge economy; the fourth chapter mainly illuminates the necessity of capitalizing R&D expenses; the fifth chapter particularly analyzes the theoretical foundation of capitalizing R&D expenses; in the sixth chapter, we design, based on the theoretical foundation, an accounting treatment mode of capitalizing R&D expenses; and the last chapter is the conclusions of the dissertation.
引文
[1] Bertrand N. Horwitz & Richard Kolodny, The Economic Effects of Involuntary Uniformity in the Financial Reporting of R&D Expenditures, Studies on Economic Consequences of Financial and Managerial Accounting: Effects on Corporate Incentives and Decisions, Supplement to Journal of Accounting Research, Vol. 18, 1980
[2] Ronald E. Dukes, Thomas R. Dyckman, & John A. Elliot, Accounting for Research and Development Costs: The Impact on Research and Development Expenditures, Studies on Economic Consequences of Financial and Managerial Accounting: Effects on Corporate Incentives and Decisions, supplement to Journal of Accounting Research, Vol. 18, 1980
[3] B. Lev & T. Sougiannis, The Capitalization, Amortization and Value-relevance of R&D, Journal of Accounting and Economics, Vol.21, 1996
[4] D. Aboody & B. Lev, The Value Relevance of Intangibles: The Case of Software Capitalization, Journal of Accounting Research (supp.), 1998
[5] Dennis Chambers, Ross Jennings & Robert B. Thompson Ⅱ, Evidence on the Usefulness of Capitalizing and Amortizing Research and Development Costs, Working Paper of University of Illinois at Champaign-Urbana, April, 2000
[6] Stern Stewart Europe Limited, The Value of R&D: Creating Value Growth through Research & Development, Evaluation, Vol.1, Issue 3, May 1999
[7] Tony Abrahams & Baljit K. Sidhu, The Role of R&D Capitalisations in Firm Valuation and Performance Measurement, Australian Journal of Management, Vol. 23, No. 2, December 1998
[8] 财政部会计司，《美国会计准则解释与运用》，中国财政经济出版社，1996年第一版，34-78页
[9] 庄恩岳主编，《中外会计准则比较》，中国审计出版社，2000年1月第一版，120-143页
[10] 李玉环译，《日本会计法规》，中国财政经济出版社，1994年4月第一版，132-167页
[11] 李玉环选译，《日本会计实务指南》，中国财政经济出版社，2000年11月第一版
[12] 蒋韬慧 陈立红，谨慎原则的谨慎运用——中外会计准则比较分析，《华东交通大学学报》，1999年第一卷第一期，Vol．16
[13] 王晓玲，研究与开发费用是资本化还是费用化，中国财经报财会世界网络版
[14] 吴保民，美国会计准则制定历史的回顾与启示，《财会月刊》，1998年第10期，11-13页
[15] 许江川，研究与开发经费支出性质浅议，《财会月刊》，2000年第4期，34页
[16] 赵娜，英、美研究与开发支出会计处理的比较分析，《特区财会》，1999年第11期
[17] 周永梅，研究、开发费用的会计处理，《会计之友》，2000年第5期，29-30页
[18] 王跃堂 孙铮 陈世敏，会计改革与会计信息质量——来自中国证券市场的经验证据，《会计研究》，2001年第7期，34-36页
[19] 王咏梅，会计信息披露的规范问题研究，《会计研究》，2001年第4期，15-18页
[20] 薛云奎 王志台，R&D的重要性及其信息披露方式的改进，《会计研究》，2001年第3期，13-16页
[21] (美)夏恩·桑德著，方红星等译，《会计与控制理论》，东北财经大学出版社，2000年12月第一版
[22] 赵春明．虚拟企业．浙江人民出版社，1997
[23] 路甬祥 汪继祥主编，《知识经济纵横谈》，科学出版社，1998
[24] 方统法 杨文学 沈利发 李悠诚，知识型企业初探，《经济问题》，1998年第8期
[25] 左美云 邝孔武，知识经济时代对企业的要求，科技日报，1998年10月3日
[26] Andrew C. Worthington & Tracey West, A Review and Synthesis of the Economic Value-Added Literature, the 12th Annual Australasian Finance and Banking Conference, 2000
[27] (英)尼科西亚国际审计事务所编，叶陈刚主译，《国际财务报告》，东北财经大学出版社，2000年7月第一版
[28] 财政部，《关于科技企业执行新的行业会计制度有关问题的通知》，1993年
[29] 谷祺 于东智，EVA财务管理系统的理论分析，《会计研究》，2000年第11期，27-28页
[30]. Joan Penner-Hahn, Why R&D is Increasingly International, University of Michigan Business School Working Paper Review, Vol.74, No.3, July 1999
[31] Aswath Damodaran, Research and Development Expenses: Implications for Profitability Measurement and Valuation, Working Paper of New York University
[32] (美)罗伯特·S．卡普兰，安东尼·A．阿特金森著，吕长江主译，《高级管理会计》，东北财经大学出版社，1999年8月第一版
[33] 财政部就租赁、借款费用、无形资产等会计准则的若干问题征询公众意见，江苏财经信息网，http://www.jscj.com
[34] 汪平著，《财务股价论——现金流量与企业价值研究》，上海财经大学出版社，2000年12月第一版，232-246页
[35] 朱海林译，国际会计准则第9号——研究与开发费用，《会计研究》，1995年第一期，45-46页
[36] Brown, Mark G. and Svenson, Raynold A., Measuring R&D Productivity, Research Technology Management, Vol.41, 1998
[37] Comments on the Impact of Fundamental Tax Reform on Domestic Manufacturing, Submitted by The Tax Reform Study Group within the Council on Tax & Fiscal Policy An Initiative of Joint Venture: Silicon Valley Network, August 14, 1996
[38] 姜星明，环境成本资本化会计处理的探讨，《上海会计》，2000年第1期
[39] 蒋卫平，高新技术风险企业的财务机制创新，《会计研究》，2000年第1期
[40] 焦文庆，知识经济对未来会计发展的影响， 《会计之友》，2000年第4期
[41] 李寿文，知识经济与成本核算，《财务与会计》，2000年第7期
[42] 程瑞川，知识经济时代：会计面临的新挑战(兼论二十一世纪会计模式)，东方会计网站，http://www.accgo.com
[43] 邓平，试探知识经济下的无形资产会计核算，《上海会计》，2001年第3期
[44] Enzo Baglieri, Vittorio Chiesa, Alberto Grando & Raffaella Manzini, Evaluating Intangible Assets: The Measurement of R&D Performance, Research Division Working Paper No. 01/49, March 2001
[45] 彭韶兵，计算机软件费用：一个现实的会计课题，《财务与会计》2000年第3期
[46] 企业会计准则——无形资产(新)，东方会计网站，http://www.accgo.com
[47] 申庆 孔新宇，《企业会计准则——无形资产》有新意 也有难点，中国证券报
[48] 石钟韶 冯淑萍 陈毓圭 陈小悦 朱小平，面对WTO，如何提高我国企业财会管理质量?，《商业会计》，2001年第1期
[49] 谭劲松 丘步晖 林静容，提高会计信息质量的经济学思考，《会计研究》，2000年第6期
[50] 唐国平 郑海英，会计·企业·市场经济：会计信息失真的广角透视与思考，《会计研究》，2001年第七期
[51] 唐松华，企业会计政策选择的经济学分析，《会计研究》，2000年第3期
[52] 王合喜，略论自创无形资产的计价方法，《财务与会计》，2000年第10期
[53] Wealth from Knowledge Innovation in R&D Management, The R&D Management Conference 2000, 10 & 11 July, 2000
[54] Georgia Saemann, Financial Accounting Standard Setting, An Examination of Comment Letters Filed in the Accounting Standard Setting Process by Financial Accounting Foundation Sponsors
[55] Juha Oksanen, The contribution of evaluation information to decision-making, —R&D evaluation in the field of science and technology policy in Finland, VTT Group for Technology Studies
[56] Karl-Erik Sveiby, Measuring Intangibles and Intellectual Capital-An Emerging First Standard, Internet version, Aug 5, 1998
[57] Paul B. Germeraad and Lorraine Morrison, How Avery Dennison Manages Its Intellectual Assets, By applying seven tools throughout the product life cycle, the company has been able to save time—as well as cut its R&D costs., Research·Technology Management, Noverber-December 1998
[58] 曹欲晓，论会计真实性，《会计研究》，2001年第4期
[59] 陈玉荣，浅探技术资产的会计计量原则和方法，《财会月刊》，2000年第20期
[60] “迎接新世纪中国会计问题国际研讨会”综述，中国财经报
[61] 袁树民 吴旺盛，试论知识经济时代的会计模式，《上海会计》，2001年第4期
[62] 张军华，知识经济对会计假设的挑战，《上海会计》，2001年第4期
[63] Innovating For the Future: Investing in R&D, Text of a Memorandum Submitted in June 1998 to HM Treasury in response to a consultative document issued in March 1998
[64] Innovating For the Future: Investing in R&D, The Royal Society, November 1998
[65] Ronald Dressler, Robert S. Wood & Vincent Alvarez, Evaluating R&D Performance Using the Cost Savings Metric, 1999
[66] 黄梅，知识经济下的会计基本原则初探，《上海会计》，2001年第4期
[67] 朱海林，无形资产会计准则答问，中国财经报
[2] Ronald E. Dukes, Thomas R. Dyckman, & John A. Elliot, Accounting for Research and Development Costs: The Impact on Research and Development Expenditures, Studies on Economic Consequences of Financial and Managerial Accounting: Effects on Corporate Incentives and Decisions, supplement to Journal of Accounting Research, Vol. 18, 1980
[3] B. Lev & T. Sougiannis, The Capitalization, Amortization and Value-relevance of R&D, Journal of Accounting and Economics, Vol.21, 1996
[4] D. Aboody & B. Lev, The Value Relevance of Intangibles: The Case of Software Capitalization, Journal of Accounting Research (supp.), 1998
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[7] Tony Abrahams & Baljit K. Sidhu, The Role of R&D Capitalisations in Firm Valuation and Performance Measurement, Australian Journal of Management, Vol. 23, No. 2, December 1998
[8] 财政部会计司，《美国会计准则解释与运用》，中国财政经济出版社，1996年第一版，34-78页
[9] 庄恩岳主编，《中外会计准则比较》，中国审计出版社，2000年1月第一版，120-143页
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[12] 蒋韬慧 陈立红，谨慎原则的谨慎运用——中外会计准则比较分析，《华东交通大学学报》，1999年第一卷第一期，Vol．16
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[15] 许江川，研究与开发经费支出性质浅议，《财会月刊》，2000年第4期，34页
[16] 赵娜，英、美研究与开发支出会计处理的比较分析，《特区财会》，1999年第11期
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[21] (美)夏恩·桑德著，方红星等译，《会计与控制理论》，东北财经大学出版社，2000年12月第一版
[22] 赵春明．虚拟企业．浙江人民出版社，1997
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[26] Andrew C. Worthington & Tracey West, A Review and Synthesis of the Economic Value-Added Literature, the 12th Annual Australasian Finance and Banking Conference, 2000
[27] (英)尼科西亚国际审计事务所编，叶陈刚主译，《国际财务报告》，东北财经大学出版社，2000年7月第一版
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[31] Aswath Damodaran, Research and Development Expenses: Implications for Profitability Measurement and Valuation, Working Paper of New York University
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[33] 财政部就租赁、借款费用、无形资产等会计准则的若干问题征询公众意见，江苏财经信息网，http://www.jscj.com
[34] 汪平著，《财务股价论——现金流量与企业价值研究》，上海财经大学出版社，2000年12月第一版，232-246页
[35] 朱海林译，国际会计准则第9号——研究与开发费用，《会计研究》，1995年第一期，45-46页
[36] Brown, Mark G. and Svenson, Raynold A., Measuring R&D Productivity, Research Technology Management, Vol.41, 1998
[37] Comments on the Impact of Fundamental Tax Reform on Domestic Manufacturing, Submitted by The Tax Reform Study Group within the Council on Tax & Fiscal Policy An Initiative of Joint Venture: Silicon Valley Network, August 14, 1996
[38] 姜星明，环境成本资本化会计处理的探讨，《上海会计》，2000年第1期
[39] 蒋卫平，高新技术风险企业的财务机制创新，《会计研究》，2000年第1期
[40] 焦文庆，知识经济对未来会计发展的影响， 《会计之友》，2000年第4期
[41] 李寿文，知识经济与成本核算，《财务与会计》，2000年第7期
[42] 程瑞川，知识经济时代：会计面临的新挑战(兼论二十一世纪会计模式)，东方会计网站，http://www.accgo.com
[43] 邓平，试探知识经济下的无形资产会计核算，《上海会计》，2001年第3期
[44] Enzo Baglieri, Vittorio Chiesa, Alberto Grando & Raffaella Manzini, Evaluating Intangible Assets: The Measurement of R&D Performance, Research Division Working Paper No. 01/49, March 2001
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[46] 企业会计准则——无形资产(新)，东方会计网站，http://www.accgo.com
[47] 申庆 孔新宇，《企业会计准则——无形资产》有新意 也有难点，中国证券报
[48] 石钟韶 冯淑萍 陈毓圭 陈小悦 朱小平，面对WTO，如何提高我国企业财会管理质量?，《商业会计》，2001年第1期
[49] 谭劲松 丘步晖 林静容，提高会计信息质量的经济学思考，《会计研究》，2000年第6期
[50] 唐国平 郑海英，会计·企业·市场经济：会计信息失真的广角透视与思考，《会计研究》，2001年第七期
[51] 唐松华，企业会计政策选择的经济学分析，《会计研究》，2000年第3期
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[59] 陈玉荣，浅探技术资产的会计计量原则和方法，《财会月刊》，2000年第20期
[60] “迎接新世纪中国会计问题国际研讨会”综述，中国财经报
[61] 袁树民 吴旺盛，试论知识经济时代的会计模式，《上海会计》，2001年第4期
[62] 张军华，知识经济对会计假设的挑战，《上海会计》，2001年第4期
[63] Innovating For the Future: Investing in R&D, Text of a Memorandum Submitted in June 1998 to HM Treasury in response to a consultative document issued in March 1998
[64] Innovating For the Future: Investing in R&D, The Royal Society, November 1998
[65] Ronald Dressler, Robert S. Wood & Vincent Alvarez, Evaluating R&D Performance Using the Cost Savings Metric, 1999
[66] 黄梅，知识经济下的会计基本原则初探，《上海会计》，2001年第4期
[67] 朱海林，无形资产会计准则答问，中国财经报